plik

��Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) Acta Universitatis Wratislaviensis No 3666 Arkadiusz SieroD1 Uniwersytet WrocBawski Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy2 JEL Classification: H20, H21 Keywords: Polish taxation system, taxation system, tax principles, tax neutrality, tax reform Abstract Current situation and proposals for reform of Polish taxation system The aim of this paper is to present the main challenges of the Polish taxation system and to propose the necessary reforms. Based on the analysis, we conclude that the three main problems of the Polish taxation system are the lack of coherent structure based on clearly defined economic principles, high tax burdens, especially on labor and capital, and its complicated and business unfriendly character. Thus on the basis of the theory of optimal taxation we argue that the only role of the taxation should be the fiscal function. Based on the theory and experience of other countries, we suggest also lowering the tax burden on labor and capital, and making the tax system friendlier to taxpayers. This point is crucial, since the instability and complexity of the tax law are also very important issues, although often overlooked by economists who tend to focus on the tax burden. Therefore, this paper attempts to fill this gap. I. Wprowadzenie Celem tego artykuBu jest om�wienie gB�wnych wyzwaD stojcych przed polskim systemem podatkowym oraz przedstawienie propozycji jego reformy. Ze wzgldu na ograniczon objto[ tego artykuBu nie proponujemy szczeg�Bowej (prawnej) konstrukcji polskiego systemu podatkowego, lecz jedynie nakre[lamy po|dane kierunki zmian. Istniej powa|ne przesBanki za obni|k obci|enia podatkowego w Polsce. Takiej zmianie powinna jednak towarzyszy redukcja po stronie wydat- k�w. Cho zasadniczo zgadzamy si z potrzeb zmniejszenia wydatk�w publicz- 1 Mgr Arkadiusz SieroD doktorant w Instytucie Nauk Ekonomicznych WydziaBu Prawa, Administracji i Ekonomii, Uniwersytet WrocBawski; arkadiusz.sieron@prawo.uni.wroc.pl. 2 Tre[ artykuBu stanowi modyfikacj i rozwinicie tre[ci opublikowanych jako rozdziaB pt. System emerytalny stanowicy cz[ raportu MBodzi Reformuj Polsk (s. 287 310). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 10 Arkadiusz SieroD nych (np. Rothbard, 2009), abstrahujemy w niniejszej pracy od strony wydatko- wej, zakBadajc neutralne skutki dla bud|etu paDstwa, aby pokaza, |e mo|liwe s istotne prowzrostowe efekty wyBcznie w wyniku skonstruowania sp�jnego i stabilnego systemu podatkowego. Reforma tego typu powinna te| by Batwiejsza do zaakceptowania przez decydent�w politycznych. ArtykuB jest zorganizowany w nastpujco. W drugim rozdziale przedsta- wione zostaBy teoretyczne zasady stojce za nasz propozycj, takie jak neutral- no[ systemu podatkowego czy zasada pewno[ci. Trzecia cz[ zawiera zwizB prezentacj historii polskiego systemu podatkowego na przestrzeni ostatnich 25 lat oraz kr�tki przegld sformuBowanych w tym czasie propozycji jego reformy. W rozdziale czwartym opisujemy gB�wne wyzwania stojce przed polskim sy- stemem podatkowym. W cz[ci pitej proponujemy reformy mogce rozwiza problemy zdiagnozowane wcze[niej. Sz�sty rozdziaB przedstawia przykBady uda- nych, zbli|onych charakterem do naszej propozycji, reform podatkowych doko- nanych w innych, por�wnywalnych do Polski, krajach. ArtykuB zamyka podsu- mowanie. II. Teoretyczne zasady racjonalnego systemu podatkowego Zgodnie z definicj systemu jako ukBadu i wzajemnie powizanych jego elemen- t�w przez system podatkowy powinno si rozumie zbi�r istniejcych w danym czasie i paDstwie podatk�w tworzcych sp�jn caBo[ (Walczak, 2003)3. Zatem ka|da propozycja reformy systemu podatkowego powinna rozpoczyna si od okre[lenia funkcji, jakie ma on peBni. Trzy gB�wne funkcje systemu podatkowe- go wymieniane w literaturze to funkcje: fiskalna, redystrybucyjna, stymulacyjna (Mikrut, PoznaDska, 2009, s. 227 229). Pomidzy ekonomistami nie ma zgody co do peBnienia funkcji pozafiskalnych przez system podatkowy (ZbroiDska, 2008). Nale|y jednak zauwa|y, i| paDstwo dysponuje innymi narzdziami sBu|cymi do ich realizacji4. Wydaje si nawet, |e poprzez wydatki a nie poprzez podat- ki paDstwo mo|e efektywniej je realizowa (IMF, 1998). Tym samym, tak jak ekonomi[ci klasyczni, uwa|amy, |e gB�wn funkcj systemu podatkowego po- winna pozostawa funkcja fiskalna. Cho wyglda to na truizm, w rzeczywisto[ci pociga za sob bardzo istotne konsekwencje. 3 ZwizBy przegld r�|nych definicji systemu podatkowego mo|na znalez w Kosek-Wojnar (2003). 4 Trudno jest oddziaBywa sterujco za pomoc podatk�w, poniewa| podatki s pomy[lane jako instrumenty pobierania dochod�w, a nie kierowania. System podatkowy to chirurgia, tyle |e nie ciaBa, lecz portfela. Lancetem si nie kieruje, lancetem si tnie (Gaudemet, Molinier, 2000, s. 363). System podatkowy nie tylko zatem mniej efektywnie realizuje cele gospodarcze i spoBeczne, ale poprzez obarczenie go takimi celami staje si bardziej skomplikowany i mniej stabilny, co obni|a jego wydajno[ fiskaln. Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 11 Przede wszystkim oznacza to, i| zgodnie z teori optymalnego opodatko- wania (Grdalski, 2006, s. 213) system podatkowy powinien by jak najbar- dziej neutralny wzgldem mechanizmu rynkowego, koszty procesu fiskalnego za[ jak najmniejsze. PeBna neutralno[ nie jest, oczywi[cie, mo|liwa, jednak wyda- je si zasadne, aby system podatkowy w mo|liwie najmniejszym stopniu wpBy- waB na alokacj rzadkich zasob�w i decyzj podmiot�w gospodarczych (OpaBka, 2011). Im bardziej bowiem podatki wpBywaj na alokacj zasob�w, tym wik- sze s znieksztaBcenia w gospodarce i ni|sza efektywno[ systemu podatkowego (Stiglitz, 2004, s. 552 560). Neutralno[ podatkowa oznaczaBaby zatem znikomy wpByw systemu podatkowego na form transakcji, spos�b organizacji dziaBalno[ci gospodarczej, a tak|e na struktur konsumpcji (w tym alokacj midzyokresow) i produkcji (w tym wyb�r midzy prac a kapitaBem), co prowadziBoby m.in. do wikszej stabilno[ci systemu podatkowego. Oczywi[cie jak najwiksza neutralno[ to nie jedyna cecha, kt�r powinien odznacza si system podatkowy. Bardzo wa|nym jego elementem jest r�wnie| poziom fiskalizmu. Brak nadmiernego fiskalizmu oraz ochrona zr�deB podatko- wych stanowi jedn z klasycznych zasad podatkowych (np. Smith, 1954; Say, 1960). Trzeba jednak zaznaczy, |e wysoko[ obci|eD podatkowych nie jest je- dynym wa|nym elementem systemu podatkowego. System podatkowy powinien by tak|e stabilny, nieskomplikowany oraz dogodny dla podatnik�w. Zasada pewno[ci oraz dogodno[ci to kolejne normy podatkowe sformuBowane jeszcze przez Smitha (1954). Cho prawdopodobnie Say (1960) miaB racj, piszc, |e nie ma dobrych podatk�w, s tylko mniej lub bardziej zBe , to jednak nie przekre[la to istotno[ci pr�b stworzenia jak najbardziej przyjaznego czy dogodnego systemu podatkowego. WedBug Smitha (1954) staBoby si to korzy[ci zar�wno dla po- datnik�w, jak i dla bud|etu paDstwa, gdy| dogodne warunki pBatno[ci uBatwiaj pBacenie podatk�w, co mogBoby zwikszy wpBywy podatkowe. Innymi sBowy, reforma systemu podatkowego powinna wykracza poza mo- dyfikacj skali podatkowej i dotyczy tak|e aparatu administracji skarbowej oraz zasad funkcjonowania systemu podatkowego, kt�re s integraln cz[ci syste- mu podatkowego (Walczak, 2003, s. 22). Wa|ne s wic r�wnie| poziom skom- plikowania i zmienno[ci prawa podatkowego czy te| przepisy regulujce relacje pomidzy administracj skarbow a podatnikami. PrzykBadowo, naczeln zasad funkcjonowania szeroko rozumianej administracji skarbowej powinna by BaciD- ska paremia in dubio pro tributario (Szewc, Broniecki, 2011). Podsumowujc, nale|y zaznaczy, |e system podatkowy skBada si nie tylko z podatk�w, ale tak|e z norm prawnych regulujcych og�lne zasady stosowania szczeg�Bowych rozwizaD oraz odpowiedzialno[ i uprawnienia zar�wno pod- miot�w zobowizanych do uiszczenia podatku, jak i podmiot�w zobowizanych do jego poboru (Dolata, 2011, s. 25). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 12 Arkadiusz SieroD III. Ewolucja polskiego systemu podatkowego w latach 1989 2014 oraz przegld propozycji jego reform Na przestrzeni ostatnich 25 lat polski system znacznie ewoluowaB, przechodzc od systemu charakterystycznego dla gospodarek centralnie planowanych do roz- wizaD w zgodzie ze standardami wypracowanymi przez paDstwa zachodnie o go- spodarce rynkowej. Przywr�cono przede wszystkim zasad r�wno[ci podatnik�w wobec prawa i jednolite opodatkowanie w miejsce r�|nicowania statusu podatko- wego w zale|no[ci od np. przynale|no[ci do okre[lonej bran|y. Wprowadzono tak|e powszechny, progresywny podatek od os�b fizycznych (1992) z pierwotnie trzema stawkami podatkowymi (20, 30, 40 proc.) oraz po- datek akcyzowy i podatek od towar�w i usBug (1993), kt�re zastpiBy podatek obrotowy. Opr�cz tego w zwizku z decentralizacj niekt�rych zadaD paDstwa wzr�sB udziaB dochod�w podatkowych na rzecz wBadz lokalnych. PrzykBadowo, w latach 1995 2008 udziaB ten wzr�sB z 7,9 proc. dochod�w podatkowych sektora finans�w publicznych do 15,2 proc. ({y|yDski, 2009, s. 143)5. Zasadniczo zmiany zachodzce w polskim systemie podatkowym byBy zbie|- ne z og�lno[wiatow tendencj do zwikszania si roli podatk�w po[rednich w strukturze dochod�w paDstw oraz obni|ania stawek podatk�w bezpo[rednich. PolegaBy one przede wszystkim na (Ministerstwo Finans�w, 2013d; Kurowski, 1998) zwikszeniu udziaBu dochod�w podatkowych dochodach bud|etu paDstwa z 79,7 proc. w 1991 r. do 86,3 proc. w 2012 r. (oczywi[cie nie byB to liniowy wzrost, w ostatnich latach du|e znaczenie w ksztaBtowaniu si tego wskaznika odgrywaBy fundusze europejskie) oraz zwikszeniu udziaBu dochod�w z podat- k�w po[rednich w dochodach podatkowych z 37,5 proc. w 1991 r. do 73,3 proc. w 2012 r. Ta zmiana odbyBa si w istotnej mierze kosztem spadku udziaBu do- chod�w z podatku dochodowego od os�b prawnych w dochodach podatkowych z 32 proc. w 1991 r. do 10,1 proc. w 2012 r. oraz spadku udziaBu dochod�w z po- datku dochodowego od os�b fizycznych w dochodach podatkowych z 29,4 proc. w 1992 r. (po wzro[cie z 0 proc. w 1991 r.) do 16 proc. w 2012 r. Ostatnie przy- toczone tu zmiany wynikaBy zar�wno z obni|ania stawek podatk�w bezpo[red- nich stawk podatku CIT obni|ano stopniowo z 40 proc. w 1989 r. do obecnie obowizujcego (od 2004 r.) 19-procentowego poziomu, za[ stawki podatku PIT obni|ono z pocztkowych 20, 30 i 40 proc. do 18 i 32 proc. w 2009 r. (cho w mi- dzyczasie te| je podwy|szano: w 1994 r. do 21, 33 i 45 proc.) jak i ze wzrostu akcyzy, podstawowej stawki VAT w 2011 r. oraz liczby pBatnik�w tego podatku. W konsekwencji opisanych zmian oraz zrealizowanej dynamiki wzrostu gospo- 5 CaBkowite dochody sektora samorzdowego w 2012 r. stanowiBy 15,6 proc. caBkowitych dochod�w sektora finans�w publicznych (NIK, 2013, s. 185). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 13 darczego udziaB wpByw�w podatkowych w PKB spadB z 37,1 proc. w 1995 r. do 32,5 proc. w 2012 r. (Eurostat, 2014a). Cho polski system podatkowy, jak wida, przeszedB du|e zmiany od czasu transformacji ustrojowej i zostaB przystosowany do wymagaD gospodarki ryn- kowej, to jednak wymaga on dalszych reform. WedBug raportu Doing Business 2015 (World Bank, 2014) system podatkowy jest jedn z gB�wnych przeszk�d w prowadzeniu dziaBalno[ci gospodarczej w Polsce, o czym [wiadczy zajcie 87. miejsca w tej kategorii na 189 paDstw. Ranking uwzgldnia nie tylko wysoko[ pBaconych przez przedsibiorc�w podatk�w (efektywna stopa podatkowa wynio- sBa 38,7 proc.), ale tak|e wymagan liczb pBatno[ci (18) oraz czas w cigu roku potrzebny do wypeBnienia obowizk�w podatkowych (286). Cho na te problemy wskazuje wikszo[ badaczy i praktyk�w |ycia gospo- darczego, to jednak w literaturze nie istnieje zbyt wiele propozycji kompleksowej reformy systemu podatkowego. Zazwyczaj uwaga skupiana jest na poszczeg�l- nych jego elementach, takich jak okre[lone podatki, stawki czy skale podatkowe (np. {y|yDski, 2008), lub wybranych bran|ach (np. WoBowiec, 2003). Jak dotychczas, najbardziej radykaln zmian systemu podatkowego zapro- ponowaBo Centrum im. Adama Smitha (2010), postulujc likwidacj podatk�w bezpo[rednich oraz wszystkich skBadek na ubezpieczenia spoBeczne, a w zamian powszechne wprowadzenie podatku przychodowego oraz podatku od kapitaBu wBasnego. Jest to z pewno[ci propozycja interesujca, kt�ra znaczco obni|yBa- by opodatkowanie pracy i upro[ciBaby obecny system podatkowy, jednak wi|e si ona r�wnie| z licznymi wadami. Po pierwsze, podatek od kapitaBu wBasnego negatywnie wpBywaBby na oszczdno[ci i inwestycje, a tak|e skBaniaBby do finan- sowania si dBugiem6. Po drugie, podatek przychodowy oznacza nier�wnomierne rozBo|enie obci|enia w zale|no[ci od rodzaju prowadzonej dziaBalno[ci m.in. od bran|y (przykBadowo, bran|e usBugowe, raczej niskokosztowe, odznaczaj si czsto wy|szymi mar|ami ni| bran|e przemysBowe) czy od miejsca zajmowane- go w pionowej strukturze produkcji (przykBadowo, hurtownie czsto operuj na bardzo niewielkich mar|ach). Ponadto podatek przychodowy m�gBby wpBywa na skal dziaBalno[ci i zakres kooperacji z innymi podmiotami gospodarczymi (RosiDski, 2010, s. 169). Mo|na argumentowa, |e powy|sze argumenty nie s istotne, poniewa| system podatkowy powinien peBni li tylko funkcj fiskaln trzeba jednak pamita tak|e o zasadzie neutralno[ci. Po trzecie, wydaje si, |e jest ona niemo|liwa do przeprowadzenia bez istotnych zmian w wydatkach pub- licznych i zasadach funkcjonowania systemu [wiadczeD socjalnych. Inn propozycj, cho obecnie ju| nieaktualn, byB pomysB ekspert�w Cen- trum Analiz SpoBeczno-Ekonomicznych ustanowienia jednolitej stawki podat- k�w PIT, CIT i VAT w wysoko[ci 15,5 proc., przy likwidacji wszystkich ulg 6 Jednocze[nie zlikwidowany zostaBby CIT, kt�ry poprzez opodatkowanie dywidend oraz obecn klasyfikacj koszt�w uzyskania przychod�w r�wnie| wpBywa na opBacalno[ finansowania dBugiem bdz kapitaBem. Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 14 Arkadiusz SieroD i kwoty wolnej od podatku. Neneman i Piwowarski (2004) zakBadali, |e spadek przychod�w z PIT i CIT wynikajcy z tej propozycji zostanie zrekompensowa- ny wzrostem przychod�w z VAT, kt�rego �wczesna efektywna stawka wynosiBa 11 12 proc. Najbli|sz propozycj do przedstawionej w niniejszej pracy zaproponowali RzoDca et al. (2008), r�wnie| postulujc zmniejszenie opodatkowania dochod�w z pracy i kapitaBu, jak te| uproszczenie caBego systemu podatkowego, a tak|e Mini- sterstwo Finans�w (1998) w BiaBej Ksidze Podatk�w, postulujc ujcie w jednej ustawie opodatkowania dochod�w zar�wno od os�b fizycznych, jak i prawnych, wprowadzenie jednolitej stawki podatkowej, likwidacj preferencji podatkowych (przy podwy|szeniu jednakowo| kwoty dochodu zwolnionego z opodatkowania) oraz obni|enie stawki podatkowej do 22 proc. (CIT wynosiB wtedy 36 proc., nato- miast stawki PIT 19, 30 i 40 proc.)7. IV. Wyzwania polskiego systemu podatkowego Trzy gB�wne wyzwania polskiego systemu podatkowego to: brak jasno zdefiniowanej funkcji i sp�jnego charakteru; wysokie obci|enia podatkowe, przede wszystkim pracy i kapitaBu; skomplikowany, nieprzyjazny i zmienny charakter systemu podatkowego. PoBczenie tych trzech problem�w prowadzi wprost do tego, |e wiele firm i os�b wybiera szar stref i unika pBacenia podatk�w, a polski system podatkowy jest nieefektywny. Koszty administracji skarbowej w Polsce stanowiBy w 2011 r. 2,73 proc. zbieranych przez ni podatk�w i przy pominiciu SBowacji byB to najgorszy wynik po[r�d paDstw OECD (OECD, 2013f, s. 180)8. Mo|na zatem zaryzykowa tez, i| polski system podatkowy stoi w sprzeczno[ci z klasyczn zasad tanio[ci (Smith, 1954, s. 586). Om�wimy teraz kr�tko po kolei przedsta- wione problemy. 1. Brak jasno zdefiniowanej funkcji i sp�jnego charakteru WedBug powszechnej opinii oraz oceny ekspert�w polski system podatkowy na- le|y do najbardziej niejasnych, wewntrznie sprzecznych i niestabilnych uregulo- waD legislacyjnych w kraju i Europie. Wynika to z faktu, |e funkcje polskiego sy- 7 Inne propozycje zmian polskiego systemu podatkowego mo|na znalez w np.: RosiDski (2010) oraz cz[ciowo w KPMG (2008) oraz Iniewski (2013). 8 W por�wnaniu z PKB wynik jest nieco lepszy (0,248 proc.), ale wci| pozostaje relatywnie wysoki. Po[r�d paDstw OECD byB to si�dmy najgorszy rezultat. Dla por�wnania koszty administra- cji skarbowej w Estonii wyniosBy 0,106 proc. PKB i 0,34 proc. zebranych podatk�w (OECD, 2013f, s. 180 181). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 15 stemu podatkowego nie zostaBy nigdzie zdefiniowane9. W konsekwencji zespoBu obecnie obowizujcych przepis�w podatkowych nie powinno si tak naprawd okre[la mianem systemu10, gdy| nie speBnia on kryterium celowo[ci, wewntrz- nej logiki i przejrzysto[ci11. Brak jasnej wizji systemu podatkowego sprzyjaB nie tylko cigBym zmianom i nowelizacjom12, ale tak|e jego stopniowej erozji po- przez wprowadzanie rozmaitych ulg czy zwolnieD podatkowych, co czsto jak uwa|a Ministerstwo Finans�w (1998) byBo motywowane czynnikami bardziej politycznymi ani|eli ekonomicznymi. Z jednej wic strony silna presja fiskalna bud|etu prowadzi do cigBej rozbu- dowy podstawy opodatkowania bez niezbdnego zestawiania z sob fiskalnych efekt�w ze spoBecznymi kosztami ich poboru z punktu widzenia cel�w rozwojo- wych i minimalizacji zaburzeD w funkcjonowaniu mechanizmu cenowego, z dru- giej za[ polski system podatkowy cechuje znaczne rozbudowanie funkcji poza- fiskalnych i zmienno[ w czasie udostpnianych przywilej�w (ZbroiDska, 2009, s. 100). Trudno jednak uzna, aby pozafiskalne funkcje polskiego systemu po- datkowego wynikaBy z jego sp�jnej wizji. Nie spos�b bowiem dopatrzy si we- wntrznej logiki w przykBadowo jednoczesnym wystpowaniu obni|onych stawek VAT na artykuBy |ywno[ciowe, majcych wspiera najbiedniejszych, oraz relatywnie niskiej kwoty wolnej od podatku, kt�ra wpBywa w najwikszym stop- niu na sytuacj najmniej zarabiajcych. Innym przykBadem z zakresu funkcji stymulacyjnej mo|e by wsp�Bwystpowanie przez dBugi czas ulgi inwestycyj- nej oraz brak mo|liwo[ci zaliczenia zaniechanych inwestycji w koszty uzyskania przychodu. Mo|na zatem zaryzykowa tez, i| z powodu braku sp�jno[ci system podat- kowy w Polsce nie speBnia satysfakcjonujco |adnej z obecnie przypisywanych mu funkcji. Pob�r podatk�w jest drogi i nie obejmuje znacznej liczby podatnik�w funkcjonujcych w szarej strefie, ulgi za[ okazuj si czsto zle adresowane. Przy- znaje to samo Ministerstwo Finans�w (2013a, s. 4), zauwa|ajc, |e inwestycje dokonywane przez przedsibiorc�w prowadzcych dziaBalno[ gospodarcz na terenie Specjalnych Stref Ekonomicznych (kt�re ciesz si preferencjami podat- kowymi) s ponoszone w regionach atrakcyjnych, kt�re de facto nie potrzebuj a| takiego wsparcia . Podobnie bywa w przypadku ulg dla os�b fizycznych 9 Grdalski (2006, s. 214) pisze o braku politycznej deklaracji co do kierunku, w jakim powinna by zorientowana struktura systemu podatkowego z punktu widzenia strategicznych cel�w rozwojowych Polski . 10 W literaturze przedmiotu istniej spory co do tego, czy systemem podatkowym jest ka|dy zbi�r istniejcych w danym czasie i paDstwie podatk�w, czy musz one tworzy sp�jn caBo[. Bio- rc jednak pod uwag definicj systemu jako ukBadu i wzajemnie powizanych jego element�w, wydaje si, |e to drugie podej[cie jest bardziej poprawne metodologicznie (Walczak, 2003). 11 Ju| Wagner zauwa|yB, |e system podatkowy to bardzo nietrafny eufemizm dla oznaczenia tego, co w rzeczywisto[ci jest chaosem podatk�w (Kosek-Wojnar, 2012, s. 162). 12 Jak jednak zauwa|a Grdalski (2006, s. 213), byBy to jednak zawsze ingerencje w pojedyn- cze podatki bez sigania do zmiany logiki samej struktury systemu fiskalnego . Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 16 Arkadiusz SieroD czsto z powodu skomplikowanego charakteru (czy specyficznej konstrukcji13) ulgi otrzymuj nie zawsze osoby, kt�re ich potrzebuj, lecz osoby zamo|ne, kt�re osigaj wy|sze dochody i maj wicej mo|liwo[ci, by zrozumie spos�b funk- cjonowania ulgi14. Realizowanie pozafiskalnych funkcji przez polski system podatkowy po- woduje, i| jest to system daleki od neutralno[ci. Ponadto zr�|nicowane stawki podatkowe, r�|ne preferencje podatkowe oraz warunki dopuszczajce ich wyko- rzystanie, a tak|e czstotliwo[ ich zmian przyczyniaj si do skomplikowania i niestabilno[ci polskiego systemu podatkowego, a przez to do wy|szych koszt�w zwizanych z pBaceniem oraz poborem podatk�w (ZbroiDska, 2008, s. 108). 2. Wysokie obci|enia podatkowe, przede wszystkim pracy i kapitaBu15 Zdefiniowane celu systemu podatkowego nie determinuje kompletnie jego bu- dowy. Na system podatkowy skBada si bowiem wiele r�|nych element�w. Jed- nym z najwa|niejszych jest wysoko[ podatk�w zbieranych przez paDstwo. Jest to kluczowa kwestia, gdy| system nie tylko musi by prosty, ale te| nie powinien charakteryzowa si (nadmiernym) fiskalizmem16. W 2012 r. dochody podatkowe (wraz ze skBadkami na ubezpieczenia spo- Beczne) w relacji do PKB wyniosBy w Polsce 32,5 proc. Co prawda byBo to po- ni|ej [redniej dla UE, kt�ra wyniosBa w tym roku 40,1 proc. (dla OECD byBo to 34,1 proc.), jednak jest wtpliwe, czy UE jest wBa[ciw grup por�wnawcz. Pol- ska, aby zmniejszy dystans do [redniej (pod wzgldem PKB per capita) unijnej, powinna bowiem rozwija si znacznie szybciej od [redniej17. Jednym z czynni- k�w wzrostu gospodarczego m�gBby by wBa[nie poziom opodatkowania. Opr�cz 13 Np. z powodu uzale|nienia mo|liwo[ci jej wykorzystania od tzw. kryterium dochodowego, co wystpowaBo w przypadku tzw. ulgi prorodzinnej (Myck et al., 2013). 14 Burman et al. (2008) wykazali w odniesieniu do USA, |e wydatki podatkowe (tax expendi- tures) zmniejszajce nale|ny podatek dochodowy zmniejszyBy zobowizania podatkowe o 13,5 proc. dochodu 1 proc. najbogatszych obywateli i tylko o 7 proc. w przypadku gospodarstw domowych o niskich lub [rednich dochodach. W Polsce w 2012 r. preferencje w podatku PIT zmniejszyBy zo- bowizanie podatkowe (r�|nica midzy podatkiem wynikajcym wedBug skali a nale|nym) os�b z II progu przecitnie o 10,5 tys. PLN (ale 7 proc. przecitnego dochodu po odliczeniu skBadek na ubezpieczenia spoBeczne), podczas gdy os�b z I progu o 1,9 tys. PLN (ale 8,5 proc. dochodu). 15 Szerzej o nadmiernym obci|eniu podatkowym pracy i kapitaBu w drugim punkcie pitego rozdziaBu niniejszego artykuBu. 16 Istotne znaczenie zasady unikania (nadmiernego) fiskalizmu i ochrony zr�deB podatkowych dostrzegali ju| ekonomi[ci klasyczni zob. np. Smith (1954) czy Say (1960). 17 Jak uwa|a Grdalski (2006, s. 218), przy zaBo|eniu luki rozwojowej pomidzy Polsk a star Pitnastk , szacowanej w 2006 r. na okoBo 30 lat, racjonalna skala fiskalizmu w Polsce powinna odpowiada przecitnemu fiskalizmowi tamtych paDstw w okresie, gdy byBy na poziomie zbli|onym do obecnego poziomu rozwoju Polski, czyli powinna by co najmniej o jedn pit ni|sza. Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 17 Czech i Wgier wszystkie kraje naszego regionu (tzn. Litwa, Aotwa, Estonia, SBo- wacja, Rumunia, BuBgaria) maj ni|szy udziaB dochod�w podatkowych w PKB18. Po uwzgldnieniu Polski [rednia w 2012 r. wyniosBa 29,39 proc., za[ po wziciu pod uwag jeszcze Czech i Wgier 31,1 proc. (Eurostat, 2014a). Wydaje si zatem, |e istniej powa|ne przesBanki dla obni|ki obci|enia po- datkowego. Takiej zmianie powinna towarzyszy zmiana po stronie wydatk�w. Nie jest jednak wykluczone biorc pod uwag wielko[ szarej strefy w Polsce szacowan w 2012 r. na 25 proc. PKB (Schneider, 2013) |e obni|ka stawek po- datkowych (zwBaszcza je[li towarzyszyBoby jej uproszczenie caBego systemu) nie wizaBaby si (przynajmniej w [rednim i dBu|szym okresie) ze spadkiem wpBy- w�w podatkowych. 3. Skomplikowany, nieprzyjazny i zmienny charakter systemu podatkowego Wydaje si, |e obecnie ekonomi[ci nie doceniaj nale|ycie znaczenia powy|- szych cech polskiego systemu podatkowego, skupiajc si czsto na analizie samych stawek czy skali podatkowych. Tymczasem zasada pewno[ci jest fun- damentem, kt�rym powinien charakteryzowa si ka|dy racjonalny system po- datkowy19. Jak bowiem zauwa|yB ju| Adam Smith (1954, s. 585), pewno[ co do tego, ile ka|da jednostka ma zapBaci, jest spraw tak wielkiej wagi, |e nawet bardzo nier�wnomierne rozBo|one podatki nie s w przybli|eniu zBem tak wiel- kim, jak wielkim zBem jest nawet maBy stopieD niepewno[ci w tym wzgldzie . Tymczasem polska praktyka legislacyjna skBania do wniosku, |e tworzenie prawa podatkowego jest w du|ej mierze procesem chaotycznym (MczyDski, SowiDski, 2005, s. 44). Na skutek relatywnie czstej zmienno[ci przepis�w20 polski system podatkowy jest uwa|any za jeden z najmniej stabilnych system�w w Europie (Deloitte, 2012). Zmienno[ prawa podatkowego prowadzi wprost do re|imowej niepewno- [ci , kt�ra negatywnie oddziaBuje na dziaBalno[ gospodarcz21 oraz ilo[ doko- 18 Poza tym wiele paDstw wysoko rozwinitych ma mniejsze wpBywy podatkowe w por�wna- niu do PKB. S to m.in. Nowa Zelandia, Japonia, Szwajcaria, Kanada, Australia, Chile, Korea czy USA (OECD, 2013a). 19 ZwizBe om�wienie zasad podatkowych oraz ich znaczenia w konstrukcji racjonalnego sy- stemu podatkowego mo|na znalez w Sosnowski (2012). 20 Jak zauwa|a Iniewski (2013), od momentu ich uchwalenia do koDca 2012 r. ustaw o po- datku dochodowym od os�b fizycznych znowelizowano 219 razy, ustaw o podatku dochodowym od os�b prawnych 154 razy, a ustaw o podatku od towar�w i usBug 39 razy. To daje [red- ni ilo[ nowelizacji w jednym roku: prawie 10 nowelizacji w przypadku podatku dochodowego od os�b fizycznych, ponad 7 w przypadku podatku dochodowego od os�b prawnych oraz ponad 4 w przypadku podatku od towar�w i usBug . Do tego trzeba doliczy znaczn liczb rozporzdzeD wykonawczych. 21 W badaniu The Global Competitiveness Report przepisy podatkowe s od lat wymienia- ne jako najwiksza przeszkoda w prowadzeniu dziaBalno[ci gospodarczej w Polsce w 2013 r. Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 18 Arkadiusz SieroD nywanych inwestycji (Higgs, 1997), a tak|e powoduje relatywnie czste korzy- stanie z interpretacji podatkowych na tle innych kraj�w europejskich (Deloitte, 2012), co podwy|sza koszty zar�wno prowadzenia dziaBalno[ci gospodarczej, jak i funkcjonowania administracji skarbowej. Polski system podatkowy jest nie tylko jednym z najmniej stabilnych, ale tak|e najbardziej skomplikowany spo[r�d wszystkich paDstw OECD (Sustainab- le Governance Indicators 2011, 2011). Wiele przepis�w jest niejasnych zar�wno dla podatnik�w, jak i dla organ�w podatkowych, a nawet sdzi�w orzekajcych w sprawach podatkowych (Oniszczuk, 2001, s. 157 nn.). To prowadzi do powsta- wania sprzecznych przepis�w, braku pewno[ci podatnik�w, czy i jakiej wysoko[ci podatek powinni zapBaci, a tak|e niskiej efektywno[ci administracji skarbowej22. Innymi sBowy, czste zmiany i skomplikowany charakter najdobitniej dowodz, i| polski system podatkowy wymaga radykalnej reformy. V. Po|dane zmiany polskiego systemu podatkowego Nakre[lone w poprzednim rozdziale problemy determinuj po|dane reformy polskiego systemu podatkowego: przypisanie systemowi podatkowemu wyBcznie funkcji fiskalnej; obni|enie obci|enia podatkowego pracy i kapitaBu; uczynienie systemu podatkowego bardziej przyjaznym dla podatnik�w. 1. Przypisanie systemowi podatkowemu wyBcznie funkcji fiskalnej Jak stwierdzili[my w rozdziale drugim, gB�wn funkcj systemu podatkowego powinna pozostawa funkcja fiskalna, a wic pozyskanie [rodk�w na finansowa- nie dziaBalno[ci paDstwa przy jak najmniejszym koszcie poboru oraz wpBywie na rynkow alokacj rzadkich zasob�w. Nie negujemy w tym artykule cel�w gospo- darczych i spoBecznych realizowanych przez paDstwo23, lecz zauwa|amy jedynie, |e system podatkowy, poniewa| zostaB zaprojektowany w innym celu, realizuje je uwa|aBo tak 22,3 proc. przedsibiorc�w-respondent�w. Co interesujce, i zgodne z przedstawion wy|ej opini Smitha, mniej os�b (11,3 proc.) uznaBo za najwiksz przeszkod wysoko[ stawek podatkowych (Schwab, 2013, s. 316). 22 Cz[ciowo obrazuje to stopieD [cigalno[ci zalegBych podatk�w, kt�ry w latach 2002 2011 zmniejszyB si z 1,37 proc. do 1,05 proc. Nie chodzi bynajmniej o to, |e wicej podatk�w powinno trafia do administracji skarbowej przeciwnie, zwikszajc jej skuteczno[, mo|na by zmniej- szy stawki podatkowe dla wszystkich podatnik�w. W 2011 r. kwota zalegBo[ci podatk�w przekra- czajcych ponad 1 mln PLN wyniosBa 27,87 mld PLN (ECDDP, 2013), czyli dla por�wnania byBa ponad dwunastokrotnie wiksza ni| wielko[ zebranych podatk�w CIT w 2012 r. 23 Na temat krytyki interwencjonizmu paDstwowego zob. Rothbard (2009). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 19 mniej efektywnie od innych instrument�w polityki spoBeczno-gospodarczej, po- przez obarczenie go takimi celami za[ staje si bardziej skomplikowany i mniej stabilny, co obni|a jego wydajno[ fiskaln. Funkcja fiskalna oraz zwizana z ni neutralno[ podatkowa implikowaBaby wiele zmian w systemie podatkowym. Po- ni|ej przedstawiamy najistotniejsze implikacje. 1. a) Brak preferencji podatkowych (ulg, obni|onych stawek, zwolnieD, wyBczeD itd.) nale|aBoby zatem wprowadzi wyBcznie jedn stawk VAT, PIT, akcyzy24 oraz zlikwidowa wszelkie inne preferencje podatkowe wystpuj- ce szeroko w PIT i CIT. O tym, |e obecny system podatkowy wymaga pilnej reformy, mo|e najlepiej [wiadczy wBa[nie ilo[ oraz wielko[ preferencji podatkowych wzgldem do- chod�w z podatk�w. W polskim systemie podatkowym w 2010 r. istniaBo Bcznie 489 preferencji podatkowych (PIT 145; CIT 60; VAT 195; akcyza 16; podatki lokalne ponad 70) (Ministerstwo Finans�w, 2011, s. 3). Warto[ preferencji w podatkach stanowicych dochody bud|etu paDstwa w 2011 r. wyniosBa 72 mld PLN, czyli a| 4,7 proc. PKB i a| 25,9 proc. dochod�w podatkowych, co najdobitniej pokazuje stopieD erozji obecnego systemu (Mini- sterstwo Finans�w, 2013a, s. 16 17). Najwy|sza warto[ preferencji wystpiBa w przypadku VAT wyniosBa 41,1 mld PLN, czyli 2,7 proc. PKB i 34 proc. do- chodu z tytuBu tego podatku. W przypadku PIT preferencje podatkowe wyniosBy 19,2 mld PLN, co stanowiBo 1,3 proc. PKB oraz 29 proc. dochod�w z tytuBu tego podatku. Preferencje podatkowe w odniesieniu do CIT wyniosBy 10,7 mld PLN, czyli 0,7 proc. PKB i 34 proc. dochodu z tego podatku (Ministerstwo Finans�w, 2013a, s. 16 17, 24 27). Warto zauwa|y w tym miejscu, i| w wielu krajach OECD udziaB wydat- k�w podatkowych (tax expenditures) jest znacznie mniejszy. W Holandii w od- niesieniu do PIT wyni�sB on w 2008 r. 8,4 proc. wpByw�w z tego podatku oraz 0,95 proc. PKB (OECD, 2010a, s. 194 198). Jednolita stawka VAT funkcjonuje za[ z powodzeniem w Danii oraz w Nowej Zelandii, przyczyniajc si w tym drugim kraju do najwy|szej efektywno[ci tego podatku po[r�d wszystkich paDstw OECD (Dickson, White, 2008). Wiele paDstw ma tak|e liniowy PIT (np. Islandia czy Hongkong, a spo[r�d paDstw regionu wystpuje on m.in. w Estonii, Rosji, BuBgarii, Rumunii czy na Aotwie). R�|ne cele polityki gospodarczej czy socjalnej, kt�re rzd realizuje poprzez preferencje podatkowe, mog by r�wnie dobrze realizowane poprzez wydatki publiczne, tymczasem w wyniku likwidacji rozmaitych ulg, zwolnieD czy obni|o- nych stawek system podatkowy staBby si du|o prostszy, co zmniejszyBoby koszty zwizane z jego funkcjonowaniem po stronie zar�wno podatnika, jak i admi- nistracji skarbowej. 24 W przypadku akcyzy chodzi o objcie jednolit stawk tylko d�br i usBug objtych tym podatkiem. Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 20 Arkadiusz SieroD W przypadku VAT te koszty wynikaj w istotnej mierze ze spor�w interpreta- cyjnych na temat klasyfikacji poszczeg�lnych d�br i usBug, kt�re nie miaByby racji bytu, gdyby wszystkie dobra i usBugi byBy obBo|one t sam stawk25. WedBug badania Doing Business 2014 (World Bank, 2013) na rozliczanie samego podatku VAT przedsibiorcy po[wicaj 100 godzin w cigu roku, co stanowi 35 proc. czasu po[wicanego na pBacenie podatk�w. Z kolei wedBug Ministerstwa Gospo- darki (2010), roczne obci|enia administracyjne dla przedsibiorc�w zwizane z podatkiem VAT to ponad 4 mld PLN (10,72 proc. caBo[ci). Co wicej, zr�|nicowanie stawek i wynikajce z tego skomplikowanie sy- stemu podatkowego sprzyja r�|nego rodzaju nadu|yciom, stwarzajc motywacj do nieuprawnionego stosowania ni|szych stawek lub zachowaD korupcyjnych (Gwiazdowski, 2002). To prowadzi nie tylko do strat Skarbu PaDstwa, lecz tak|e a mo|e przede wszystkim do wikszego rygoru przepis�w podatkowych i kontroli skarbowych. Jednak inflacja liczby przepis�w i zwikszanie rygoru aparatu skarbowego26 nie dociera do sedna problemu, a jedynie uderza w gros uczciwych podatnik�w. W konsekwencji cz[ z nich zaprzestaje prowadzenia dziaBalno[ci gospodarczej, a inni uciekaj do szarej strefy27, co zmniejsza wpBywy do bud|etu. Bradford (1986) wskazuje na bBdne koBo preferencji podatkowych. Poniewa| komplikuj one system, prowadz do rosncych koszt�w poboru podat- k�w oraz efektywnie wy|szego obci|enia podatkowego (np. z powodu koniecz- no[ci ponoszenia koszt�w na doradc�w podatkowych czy po[wicania czasu na zapoznanie si ze zmieniajcymi si co roku ulgami itp.), zwikszajc szar stre- f. Te zjawiska za[ skBaniaj wBadz do jeszcze wikszego rygoru aparatu skarbo- wego oraz zwikszenia obci|eD podatkowych, w wyniku czego spoBeczeDstwo domaga si wprowadzenia ulg jako swego rodzaju rekompensaty, po czym cykl si powtarza. Proponowana zmiana mogBaby tak|e pozytywnie wpByn na wzrost gospo- darczy. Po pierwsze dlatego, i| preferencyjne stawki s zazwyczaj nakBadane na rodzaje dziaBalno[ci gospodarczej charakteryzujce si generalnie nisk (i wolno rosnc) produktywno[ci czynnik�w wytw�rczych (RzoDca et al., 2008). Po 25 PrzykBadowo, w 2013 r. VAT na gotowe dania wynosiB 5 proc., a na usBugi gastronomiczne 8 proc. 26 W 2011 r. polska administracja skarbowa zweryfikowaBa poprawno[ ponad 3,3 mln zeznaD podatkowych. Po[r�d paDstw OECD byB to trzeci wynik (za USA i Hiszpani), cho np. Francja czy Niemcy maj wiksz liczb ludno[ci. Warto zwr�ci uwag na fakt, i| wsp�Bczynnik kwot uzy- skanych w wyniku tej|e weryfikacji w por�wnaniu z kwot netto zebranych podatk�w byB poni|ej [redniej (OECD, 2013f, s. 213 215). Chocia| dane te trzeba interpretowa ze szczeg�ln ostro|- no[ci, mog one potwierdza tez o tym, |e administracja skarbowa w Polsce jest jednocze[nie rygorystyczna i nieefektywna, gdy| nieproporcjonalnie du|o czasu po[wica na przecitnych po- datnik�w (liczba zweryfikowanych zeznaD du|ych podatnik�w wyniosBa ponad 194 tys.). 27 Badania dowodz, |e system podatkowy i jego skomplikowanie oraz niejednoznaczno[ s gB�wnymi determinantami okre[lajcymi wielko[ gospodarki nieformalnej zob. np. Schneider, Enste (2000). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 21 drugie, wielo[ stawek VAT czy w og�lno[ci skomplikowany charakter tego podatku jest jednym z czynnik�w odstraszajcych potencjalnych inwestor�w zagranicznych28. Po trzecie, obni|enie stawki standardowej i uproszczenie syste- mu mogBoby poszerzy baz poprzez redukcj liczby przedsibiorc�w dziaBaj- cych w szarej strefie. Wystpowanie preferencji podatkowych w zale|no[ci od rodzaju dobra lub usBugi (zwBaszcza je|eli dobra s bliskimi substytutami) powoduje, i| decyzje o produkcji i konsumpcji okre[lonych d�br i usBug wynikaj nie (wyBcznie) z preferencji konsument�w, lecz (tak|e) z przyczyn podatkowych29. W przypadku podatk�w dochodowych preferencje podatkowe wpBywaj na alokacj zasob�w np. poprzez promowanie inwestycji w Specjalnych Strefach Ekonomicznych. Jest to nie tylko niezgodne z zasad sprawiedliwo[ci poziomej (r�wno[ci podat- nik�w), poniewa| okre[lone grupy spoBeczne (np. rodzice, maB|eDstwa, rolnicy) s preferowane, ale prowadzi tak|e do ni|szej efektywno[ci ekonomicznej, a na- wet mo|e pogBbia kryzysy. Jak bowiem pokazali Ci|kowicz et al. (2012), ulga mieszkaniowa przyczyniBa si w Polsce do zwikszonego popytu na mieszkania i przy[pieszonego narastania baDki cenowej na rynku nieruchomo[ci. Likwidacja progresji podatkowej w przypadku PIT r�wnie| mogBaby przy- [pieszy wzrost gospodarczy poprzez zwikszenie opBacalno[ci podnoszenia kwalifikacji (inwestycji w kapitaB ludzki) oraz pozytywny wpByw na spoBecz- n stop oszczdno[ci i inwestycji (ludzie o wy|szych dochodach maj na og�B wiksz skBonno[ do oszczdzania). Osoby blisko g�rnego progu zwikszyByby poda| pracy i przestaBy po[wica rzadkie zasoby na pr�by niewpadnicia w wy|- szy pr�g podatkowy. Progresywne systemy podatkowe prowadz do wikszych znieksztaBceD w gospodarce, wikszej utraty dobrobytu spoBecznego i s mniej efektywne (Stiglitz, 2004, s. 719). Na koniec warto zauwa|y, i| przedstawiona propozycja przy ustaleniu pojedynczych stawek VAT, PIT i CIT na odpowiednim poziomie mogBaby by neutralna dla bud|etu. W przypadku VAT mo|na by byBo tego dokona poprzez ustanowienie ujednoliconej stawki podatkowej poni|ej obecnej 23-procentowej stawki standardowej, w wysoko[ci ok. 16 17 proc. (Aaszek, 2012). W ten spos�b wzrost wpByw�w bud|etowych dziki likwidacji preferencyjnych stawek byBby rekompensowany obni|eniem stawki standardowej. Potencjalnym zarzutem wo- bec tej propozycji mo|e by stwierdzenie, |e na jej wprowadzeniu ucierpieliby re- latywnie najbiedniejsi, gdy| preferencyjne stawki podatku zostaByby wprowadzo- ne gB�wnie z my[l o nich. Taki argument mo|na odeprze dwojako. Po pierwsze, mo|na argumentowa, |e na obni|onych stawkach VAT najbardziej korzystaj ci, kt�rzy kupuj najwicej, czyli najbogatsze gospodarstwa domowe (Aaszek, 2012). Po drugie, ewentualny wzrost koszt�w |ycia cz[ci os�b rzd mo|e ni- 28 Obecna 23-procentowa stawka standardowa VAT jest jedn z najwy|szych w UE. 29 W skrajnych sytuacjach prowadzi to do absurdu, kiedy np. ksi|ki tradycyjne i elektronicz- ne s opodatkowane wedBug r�|nych stawek. Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 22 Arkadiusz SieroD welowa poprzez stosowanie innych instrument�w, np. wydatk�w publicznych (Mirrlees et al., 2011, s. 216 230)30. Poza tym zauwa|my, |e argumentowanie za istnieniem stawek preferencyjnych podatku oznacza przyznanie, |e obecnie istniejca standardowa stawka podatku jest za wysoka. Je[li chodzi o PIT, to biorc pod uwag fakt, i| preferencje podatkowe w przypadku tego podatku wyniosBy w 2011 r. 19,2 mld PLN, za[ w drugim progu podatkowym jest znikomy odsetek podatnik�w (w 2012 r. byBo to 2,37 proc., czyli 553,4 tys. os�b o [rednim dochodzie 160,12 tys. PLN) wydaje si, |e likwidu- jc wszelkie preferencje podatkowe (w tym kwot woln od podatku), mo|na by wprowadzi jedn stawk podatkow w wysoko[ci ok. 14 proc. (i to zakBadajc brak oszczdno[ci administracyjnych i efekt�w poda|owych)31. Cho mo|na ar- gumentowa, |e biorc pod uwag specyfik polskiego rynku pracy i fakt, |e klin podatkowy uderza przede wszystkim w osoby zarabiajce poni|ej przecitne- go wynagrodzenia pozostawienie kwoty wolnej od podatku nie jest najlepszym pomysBem, to jednak warto zauwa|y, i| podobny efekt, a nawet prawdopodobnie lepszy, mo|na by byBo uzyska innymi [rodkami32. W przypadku CIT jako |e w 2012 r. doch�d os�b prawnych wyni�sB 217,64 mld PLN likwidacja wszelkich preferencji podatkowych umo|liwiBaby obni|enie stawki podatku CIT do ok. 13 14 proc. (przy zaBo|eniu braku efekt�w poda|owych i oszczdno[ci administracyjnych)33. Taka zmiana byBaby neutralna dla bud|etu, jednak znacznie upro[ciBaby system podatkowy. Co wicej, wydaje si, |e ze wzgld�w spoBecznych proponowana zmiana byBaby du|o Batwiejsza do wprowadzenia w przypadku tego podatku. 1. b) Brak zr�|nicowania stawek podatkowych w zale|no[ci od formy i rodzaju prowadzonej dziaBalno[ci gospodarczej nale|aBoby zatem obj 30 Co prawda, w takim wariancie nastpiBby wzrost wydatk�w publicznych, jednak wydaje si, |e zostaBby on zrekompensowany relatywnym wzrostem wpByw�w na skutek efekt�w poda|o- wych obni|enia stawki standardowej. 31 Utracone wpBywy z likwidacji drugiego progu to ok. 5 mld PLN. Uzyskane wpBywy z likwidacji kwoty wolnej od podatku to ok. 13,3 mld PLN. Utracone wpBywy ze zmniejszenia stawki podatkowej dla wszystkich o 1 p.p. to 6,19 mld PLN. Do obliczeD wykorzystano doch�d po odliczeniu skBadek na ubezpieczenia spoBeczne. Obliczenia oparto na danych publikowanych przez Ministerstwo Finans�w (2013b). Obliczenia s zbie|ne z szacunkami RzoDcy et al. (2008) dotyczcymi skutk�w likwidacji II progu w kwocie 2,5 3 mld PLN (ich obliczenia dotycz jednak okresu sprzed kilku lat, kiedy udziaB i [rednie dochody podatnik�w z II progu byBy ni|sze), a tak|e z szacunkami zawartymi w uzasadnieniu ustawy o zmianach w systemie emerytalnym (http://www. mpips.gov.pl/download/gfx/mpips/pl/defaultopisy/8321/2/1/Uzasadnienie_12_11.pdf, s. 53, dostp: 16.03.2014 r.), wedBug kt�rych podwy|ka PIT o 3,5 p.p. przyniosBaby wzrost wpByw�w z tytuBu tego podatku o 20 mld PLN. Oczywi[cie powy|sze obliczenia maj charakter jedynie przybli|ony. 32 O propozycji reformy tych obci|eD podatkowych bdzie jeszcze mowa w dalszej cz[ci artykuBu. 33 Powy|sze obliczenia s jedynie szacunkowe. Niemniej s zbie|ne z tym, |e w 2012 r. po- datek nale|ny (a wic po wszelkich zwolnieniach i odliczeniach) wyni�sB 13,06 proc. dochodu. Obliczenia na podstawie danych publikowanych przez Ministerstwo Finans�w (2013c). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 23 prowadzenie dziaBalno[ci gospodarczej jednym podatkiem34 oraz znie[ podatek od dywidend. Podmioty gospodarcze nie powinny bowiem podejmowa swoich decyzji co do formy prowadzenia dziaBalno[ci gospodarczej oraz sposob�w jej finansowania, kierujc si przesBankami o charakterze podatkowym. Tymczasem obecnie istniej trzy subsystemy podatkowe dla os�b prowadzcych dziaBalno[ gospodarcz: jeden dla os�b prawnych, jeden dla os�b fizycznych oraz caBkowicie osobny dla rolnik�w. DziaBalno[ gospodarcza prowadzona przez osoby fizyczne opodatkowana jest w uproszczeniu 19-procentow stawk, za[ podejmo- wana przez osoby prawne stawk w wysoko[ci 34,41 proc. Jest tak, poniewa| dochody wypracowane przez osoby prawne opodatkowane s dwukrotnie, raz na poziomie zysku wypracowanego przez firm (19 proc.) i drugi raz podczas wypBa- ty dywidendy (19 proc.). W ten spos�b sztucznie wspiera si prowadzenie dziaBal- no[ci przez osoby fizyczne wzgldem os�b prawnych35, co negatywnie wpBywa na akumulacj kapitaBu (kt�rej sprzyja konstrukcja sp�Bek kapitaBowych) i wzrost gospodarczy. Co wicej, sp�Bka nie mo|e zaliczy dywidendy do koszt�w uzyskania przy- chodu, podczas gdy przysBuguje jej takie prawo w odniesieniu do odsetek. Taki stan rzeczy wpBywa na wzrost zadBu|enia podmiot�w gospodarczych oraz ich re- latywnie nisk kapitalizacj (RzoDca et al., 2008, s. 63 64). Nietrudno zauwa|y, |e brak zr�|nicowania stawek podatkowych czy szerzej: podatk�w, w zale|no[ci od rodzaju (przedmiotu) prowadzonej dziaBalno- [ci gospodarczej oznaczaBby r�wnie| objcie dziaBalno[ci rolniczej podatkiem do- chodowym, spod kt�rego obecnie jest wyBczona, co jest niezgodne z zasad spra- wiedliwego opodatkowania, a tak|e hamuje przepByw ludzi midzy rolnictwem i reszt gospodarki, zachcajc ludzi do pozostawania w maBo wydajnym syste- mie rolnym (RosiDski, 2010, s. 172 175)36. WBczenie rolnik�w w powszechny system emerytalno-zdrowotny i re|im podatku dochodowego oznaczaBoby istotne wpBywy do bud|etu, kt�re mo|na by byBo wykorzysta na obni|k obci|eD po- datkowych dla wszystkich podatnik�w37. 34 Warto zauwa|y, i| objcie opodatkowania dochod�w zar�wno os�b fizycznych, jak i prawnych z dziaBalno[ci gospodarczej byBo wpisane ju| do BiaBej ksigi podatk�w (Ministerstwo Finans�w, 1998) oraz Strategii podatkowej Ministerstwa Finans�w (2004) przyjtej na posiedzeniu Rady Ministr�w 6 stycznia 2004 r. 35 W 2011 r. 92 proc. przedsibiorstw byBo prowadzonych jako dziaBalno[ gospodarcza os�b fizycznych (Tarnawa, Zadura-Lichota, 2013). 36 WedBug danych Eurostatu (2014b) na koniec 2012 r. 12,18 proc. zatrudnionych w Polsce pracowaBo w rolnictwie, podczas gdy [rednia dla UE wyniosBa 4,62 proc. 37 WedBug obliczeD Kuli (2012, s. 116) objcie rolnik�w liniowym podatkiem dochodowym o stawce 19 proc. i opBacaniu przez nich minimalnej stawki na ZUS i NFZ daBoby ok. 13,6 mld PLN wpByw�w, kt�re trzeba by jednak skorygowa o utrat wpByw�w ze skBadek pBaconych na KRUS (ok. 1,4 mld PLN) i podatku rolnego (ok. 1,23 mld PLN). Przeznaczona kwota pozwoliBaby na np. obni|enie skBadki rentowej o ok. 3 p. p., co znaczco obni|yBoby klin podatkowy. Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 24 Arkadiusz SieroD Proponowana zmiana nie tylko zwikszyBaby neutralno[ (a wic i efektyw- no[ ekonomiczn systemu), ale te| mogBaby go znacznie upro[ci poprzez usu- nicie przepis�w o dziaBalno[ci gospodarczej z ustawy o PIT, a tak|e pozytywnie oddziaBywa na wzrost gospodarczy poprzez obni|enie opodatkowania dochod�w z kapitaBu (zniesienie opodatkowania dywidendy). 1. c) Likwidacja podatk�w i opBat38 nierealizujcych funkcji fiskalnych pozostawienie systemowi podatkowemu wyBcznie funkcji fiskalnej pociga za sob likwidacj wielu istniejcych podatk�w (bdz opBat), kt�re tej funkcji nie realizuj. Na poziomie bud|etu centralnego warto by rozwa|y likwidacj podatku to- na|owego (0,00000252 proc. dochod�w bud|etu, czyli 7 tys. PLN), podatku od gier (0,44 proc.), podatku od niekt�rych kopalin (0,72 proc.) (Ustawa bud|etowa, 2014) czy podatku od zysk�w kapitaBowych (0,33 proc.) (NIK, 2013). Jednostki pBacce dwa pierwsze podatki mog rozlicza si na og�lnych zasadach doty- czcych, odpowiednio, podatku dochodowego oraz VAT. Podatek od niekt�rych kopalin jest de facto podatkiem podmiotowym, co stawia pod znakiem zapytania jego zgodno[ z zasad r�wno[ci. Podatek od zysk�w kapitaBowych, o czym b- dzie jeszcze mowa, negatywnie wpBywa na skBonno[ do oszczdzania i wielko[ inwestycji. Na poziomie jednostek samorzdu terytorialnego warto by rozwa|y likwi- dacj (lub konsolidacj) co najmniej kilku podatk�w bdz opBat, kt�rych samo- dzielny udziaB w dochodach wynosi poni|ej 1 proc. S to: podatek le[ny (0,3 proc.), podatek od spadk�w i darowizn (0,3 proc.), PIT opBacany w formie kar- ty podatkowej (0,1 proc.), opBata skarbowa (0,6 proc.), opBata eksploatacyjna (0,4 proc.), opBata targowa (0,2 proc.) oraz inne opBaty, kt�re s uwzgldnianie w zbiorczej pozycji pozostaBe dochody , takie jak opBata od posiadania ps�w, opBata melioracyjna, opBata elektryfikacyjna, opBata za korzystanie ze [rodowiska naturalnego itd. (Ministerstwo Finans�w, 2013e). Pob�r tych opBat i podatk�w wydaje si nieracjonalny z punktu fiskalnego, gdy| wpBywy z nich osigane s niewielkie, a przyczyniaj si do rozbudowy administracji oraz skomplikowania systemu podatkowego (zwBaszcza |e wystpuj liczne zwolnienia od pobierania tych|e podatk�w bdz opBat). Warto tutaj zauwa|y, i| podatek od spadk�w i darowizn osBabia bodzce do pracy lub oszczdzania, gdy| jest podatkiem od majtku (kt�rego zr�dBem jest doch�d z pracy lub z kapitaBu), co jest kolejnym argumentem na rzecz jego znie- sienia (Dubay, 2010). Je[li chodzi o podatek le[ny, to wydaje si, |e wBa[ciwa byBaby jego konsoli- dacja wraz z podatkiem rolnym oraz podatkiem od nieruchomo[ci, gdy| podatki 38 W literaturze przedmiotu nie wystpuje jednolita definicja podatku, niemniej wydaje si za- sadne, by w kontek[cie rozwa|aD nad systemem podatkowym za podatek z ekonomicznego punktu widzenia uwa|a tak|e skBadki na ubezpieczenia spoBeczne (tzw. parapodatki) oraz przynajmniej cz[ opBat lokalnych (Szczodrowski, 2007, s. 67, przyp. 45). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 25 te pozostaj wobec siebie w swoistej konkurencji i przeplataj si zar�wno w uj- ciu podmiotowym, jak i przedmiotowym (Etel, 1999)39. Jak wida, ju| samo okre[lenie funkcji systemu podatkowego pociga za sob radykalne zmiany. Je[li bowiem jego cel okre[limy jako efektywny pob�r danin publicznych, to przy staBym zadanym dochodzie do zebrania najlepszy sy- stem bdzie taki, kt�ry uczyni to w mo|liwie najtaDszy spos�b. Implikuje to wic budow jak najprostszego systemu podatkowego, a wic takiego, kt�ry skBadaBby si z podatk�w liniowych o mo|liwie szerokiej bazie. Neutralny system podat- kowy zwiksza bowiem efektywno[ alokacyjn, co przyczynia si do wikszej produktywno[ci i standardu |ycia w dBugim okresie (Leibfritz et al., 1997, s. 25). 2. Obni|enie obci|enia podatkowego pracy i kapitaBu Kluczowe pytanie, kt�re tutaj si pojawia, to kwestia tego, jakie podatki powinny zosta obni|one albo, uog�lniajc, w jakim stopniu powinny by opodatkowane poszczeg�lne czynniki produkcji. Chodzi zatem o ustalenie zakresu podmiotowe- go systemu podatkowego. Jest to niezwykle istotne, gdy| decyduje on o aloka- cji czynnik�w produkcji. Neutralno[ (rozumiana tutaj z makroekonomicznego punktu widzenia) wymagaBaby, aby zar�wno praca, jak i kapitaB (a tak|e kon- sumpcja oraz produkcja) byBy opodatkowane w zbli|ony spos�b. Rozwa|ajc to zagadnienie, nale|y mie jednak na uwadze, |e ka|da refor- ma systemu podatkowego powinna bra pod uwag sytuacj makroekonomiczn danego kraju (Grdalski, 2006, s. 257). W przypadku Polski jest to nadmierny fi- skalizm40 std potrzeba obni|enia ci|ar�w podatkowych, a przynajmniej neu- tralnego charakteru reformy dla bud|etu relatywnie wysoka stopa bezrobocia i jednocze[nie niska stopa zatrudnienia oraz potrzeba dBugofalowego i zr�wnowa- |onego rozwoju gospodarczego (aby zmniejszy luk rozwojow w stosunku do paDstw Zachodu). Z tego wynika przesBanka za obni|eniem opodatkowania pracy oraz kapitaBu. 2. a) Obni|enie opodatkowania pracy Obci|enie pracy jest w Polsce relatywnie wysokie. Po pierwsze, najni|sza stawka PIT (18 proc.) w 2010 r. byBa powy|ej [redniej OECD, kt�ra wyniosBa 15,5 proc (OECD, 2012, s. 38 40). Po drugie, drugi pr�g podatkowy jest relatywnie niski w 2012 r. wyni�sB on tylko 2,6-krotno[ przecitnego rocznego wynagrodzenia, podczas gdy [rednia dla paDstw OECD wynosiBa 4,2 (OECD, 2013d). Po trzecie, 39 Powodzenie reformy opodatkowania nieruchomo[ci i grunt�w, np. wprowadzenie podatku katastralnego, zale|aBoby jednak od ustalenia odpowiedniej stawki podatkowej i wprowadzenia nie- skomplikowanego systemu taksacyjnego. 40 Grdalski (2006, s. 218) uwa|a, |e przejawia si on m.in. w braku spoBecznej akceptacji dla dalszego wzrostu obci|eD fiskalnych, w niskiej spoBecznie ocenie oferowanych przez paDstwo d�br publicznych i w niepokojco wysokim udziale szarej strefy w tworzeniu PKB . Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 26 Arkadiusz SieroD r�wnie nisko plasowaB si poziom, przy kt�rym podatnik zaczynaB pBaci podatki (w przypadku Polski r�wnaB si on wysoko[ci ryczaBtowych koszt�w uzyskania przychodu pomniejszonej o kwot woln od podatku41). W Polsce w 2010 r. byBo to 0,25 przecitnego wynagrodzenia, podczas gdy [rednia dla OECD wynosiBa 0,33 (OECD, 2012, s. 50 54). Wydaje si jednak, |e najistotniejsza jest nie sama wysoko[ obci|eD, kt�ra zostaBa redukowana przez liczne ulgi, lecz przede wszystkim ich struktura, a mia- nowicie to, |e w Polsce relatywnie wysokie s skBadki na ubezpieczenia spoBeczne, kt�re bezpo[rednio opodatkowuj prac42. W 2011 r. wynosiBy one a| 35,4 proc. wszystkich wpByw�w podatkowych (11,4 proc. PKB), podczas gdy [rednia (nie- wa|ona) dla OECD wynosiBa 26,2 proc. i 9,1 proc. PKB (OECD, 2013b). Co wicej, udziaB skBadek na ubezpieczenia spoBeczne w pozapBacowych kosztach pracy jest w Polsce od lat bardzo wysoki. PrzykBadowo, w 2011 r. wyni�sB on a| 82,8 proc., podczas gdy [rednia dla paDstw UE nale|cych do OECD wynosiBa 67,6 proc. Taka struktura wynikaBa z bardzo niskiego (najni|szego spo[r�d ana- lizowanych paDstw) udziaBu podatku dochodowego w przecitnym wynagrodze- niu w wysoko[ci 5,9 proc., podczas gdy [rednia wynosiBa 13,6 proc. (RosiDski, 2013, s. 364 365). Tymczasem badania pokazuj, |e istnieje ujemna korelacja pomidzy udziaBem obci|eD dochod�w z pracy w dochodach fiskalnych a tem- pem wzrostu PKB (Wronowa, WoBowiec, 2007, s. 136 138). Z tego pBynie wniosek, i| obni|ka skBadek pBaconych nominalnie przez pra- codawc�w, kt�re s szczeg�lnie wysokie43, powinna by preferowanym sposo- bem obni|ania podatk�w dla przedsibiorc�w (potwierdza to w pewnym sensie ranking Doing Business 2014) (World Bank, 2013) Polska zajBa w nim 81. pozycj pod wzgldem wysoko[ci podatku dochodowego (profit tax) i dopiero 154. pod wzgldem wysoko[ci pozapBacowych koszt�w pracy (labor tax and con- tributions). Cho mo|e wydawa si, |e klin podatkowy w Polsce nie jest relatywnie wysoki, gdy| w 2012 r. wyni�sB 35,5 proc. koszt�w pracy, czyli mniej wicej tyle samo ile [rednia dla OECD w tym okresie (35,6 proc.), to jednak rzeczywi- sto[ jest nieco bardziej zBo|ona. Po pierwsze, powy|sze dane dotycz wysoko[ci klina podatkowego dla samotnego pracownika zarabiajcego przecitne wyna- grodzenia. Jednak jego wysoko[ w Polsce r�|ni si w zale|no[ci od wysoko[ci pBacy, stanu cywilnego i liczby dzieci pracownika. PrzykBadowo, warto[ klina podatkowego dla samotnego pracownika, ale zarabiajcego 67 proc. przecitne- 41 Kwota wolna od podatku jest ni|sza ni| w wielu paDstwach. W Polsce wynosi ona 8,56 proc. przecitnej pBacy, za[ np. przypadku Niemiec 19,17 proc. (OECD, 2012d; OECD, 2012e). 42 PIT stanowi podatek od dochod�w os�b fizycznych, kt�re nie musz ich osiga wyBcznie z pracy. 43 W 2012 r. skBadka pBacona po stronie pracodawcy wyniosBa 17,8 proc. pBacy brutto, pod- czas gdy [rednia dla OECD wahaBa si midzy 9,2 9,9 proc. w zale|no[ci od poziomu pBacy, stanu cywilnego i liczby dzieci pracownika (OECD, 2013c, s. 84). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 27 go wynagrodzenia, wyniosBa w Polsce 34,6 proc. w 2012 r., czyli ju| powy|ej [redniej dla OECD (32 proc.). Podobnie powy|ej [redniej dla OECD ksztaBtuj si warto[ci klina podatkowego dla osoby samotnej z dw�jk dzieci i zarabiaj- cej 67 proc. przecitnego wynagrodzenia (29,6 proc. vs. 16,8 proc.)44. Po drugie, istnieje wiele paDstw, kt�re maj znacznie ni|sz warto[ klina podatkowego. W przypadku samotnego pracownika zarabiajcego przecitne wynagrodzenie s to m.in.: Islandia, UK, USA, Japonia, Kanada, Australia, Szwajcaria, Korea, Izra- el, Meksyk, Nowa Zelandia czy Chile (OECD, 2013c, s. 15). Po trzecie, RosiDski (2013, s. 362 365) zauwa|a, |e metodologia OECD nie uwzgldnia wszystkich obci|eD pozapBacowych, m.in. pBatno[ci na rzecz Funduszu Gwarantowanych ZwiadczeD Pracowniczych czy PFRON. SzacowaB on, |e pBacowy klin podatkowy w 2013 r. wyniesie 40,81 proc. przecitnego wynagrodzenia. Dodatkowo metodo- logia OECD obliczania klina podatkowego nie uwzgldnia cz[ci skBadki emery- talnej kierowanej do OFE. WedBug tej organizacji wpBaty na rzecz OFE s bowiem niepodatkowymi pBatno[ciami obowizkowymi (non-tax compulsory payments) (OECD, 2010b). Jak wida, obecny system podatkowy w por�wnaniu do innych paDstw jest niekorzystny dla os�b nisko zarabiajcych. Obni|ka opodatkowania pracy powin- na zatem polega na opr�cz om�wionej wcze[niej obni|ki stawki PIT re- dukcji skBadek na ubezpieczenie spoBeczne45, zwBaszcza dla os�b o niskich za- robkach. Mo|na by byBo to osign poprzez wprowadzenie kwoty wolnej od oskBadkowania lub uzale|nienie wysoko[ci skBadek od wieku osoby mBodsze, statystycznie mniej zarabiajce, pBaciByby ni|sze skBadki (RzoDca et al., 2008, s. 46 48)46. 44 Poni|ej [redniej dla kraj�w OECD ksztaBtuje si r�wnie| udziaB pozapBacowych koszt�w pracy dla innych kategorii spoBecznych, takich jak maB|eDstwo z dw�jk dzieci, w kt�rym jedna osoba pracuje i otrzymuje przecitn pBac (29,6 proc. vs. 26,1 proc.); maB|eDstwo z dw�jk dzieci, w kt�rym jedna osoba zarabia przecitne wynagrodzenie, za[ druga otrzymuje 33 proc. przecitne- go wynagrodzenia (30,9 proc. vs. 27,9 proc.); maB|eDstwo z dw�jk dzieci, w kt�rym jedna osoba zarabia przecitne wynagrodzenie, za[ druga otrzymuje 67 proc. przecitnego wynagrodzenia (32,2 proc. vs. 30,08 proc.); bezdzietne maB|eDstwo, w kt�rym jedna osoba zarabia przecitne wyna- grodzenie, za[ druga otrzymuje 33 proc. przecitnego wynagrodzenia (34,6 proc. vs. 32,7 proc.) (OECD, 2013c, s. 76). 45 RzoDca et al. (2008, s. 43 46) proponuj likwidacj skBadki na Fundusz Pracy oraz Fun- dusz Gwarantowanych ZwiadczeD Pracowniczych, a tak|e redukcj stawki rentowej. Proponowa- ne zmiany wymagaByby obni|enia wydatk�w publicznych. Ze wzgldu jednak na prawdopodobne zaistnienie efekt�w poda|owych warto w tym kontek[cie zauwa|y, i| 4,6 proc. pracujcych w pierwszych trzech kwartaBach 2010 r. stanowili pracujcy w szarej strefie (GUS, 2011) wy- magana skala tego obni|enia byBaby mniejsza, ni| by to wynikaBo po prostu z utraty wpByw�w na skutek ni|szych skBadek. 46 To drugie rozwizanie wydaje si bardziej zgodne z postulowan w tym artykule neutral- no[ci podatkow, gdy| jednostki nie maj wpBywu na sw�j wiek, a wic powizanie wysoko[ci skBadek z wiekiem powinno w relatywnie niewielkim stopniu wpBywa na ich decyzje gospodarcze. Ponadto zauwa|my, |e na kwocie wolnej korzystaliby wszyscy pBaccy skBadki zar�wno osoby o wysokich, jak i niskich zarobkach. Podobny argument mo|na zastosowa wobec kwoty wolnej od Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 28 Arkadiusz SieroD 2. b) Obni|enie opodatkowania kapitaBu KapitaB w Polsce jest relatywnie wysoko opodatkowany. Co prawda, [rednio w OECD generowaB on 33,5 dochod�w podatkowych, podczas gdy w Polsce 20,2 proc., jednak w paDstwach regionu ten udziaB byB jeszcze ni|szy: Estonia 20 proc., Wgry 16,5 proc., SBowacja 17,9 proc. (OECD, 2013b). Cho sama stawka podatku CIT nie jest jak na standardy [wiatowe wysoka (jednak wy|sza ni| w wielu paDstwach regionu, takich jak np. Rumunia, BuBgaria, SBo- wenia, Litwa, Aotwa), to ju| pod ktem caBkowitego opodatkowania kapitaBu Pol- ska wypada gorzej. Jest tak ze wzgldu na istnienie opodatkowania dochod�w kapitaBowych. Tymczasem w wielu krajach zakres tego rodzaju opodatkowania jest w|szy, a ci|ar podatkowy ni|szy. PrzykBadem mo|e by Estonia, w kt�- rej odsetki od lokat bankowych nie s obBo|one podatkiem, zyski sp�Bek za[ s opodatkowane dopiero w momencie ich dystrybucji udziaBowcom, czy SBowacja, w kt�rej podatku od dywidend nie ma. W innych paDstwach regionu nale|cych do OECD na Wgrzech i w Czechach zar�wno podatek od odsetek od lo- kat bankowych, jak i podatek od dywidend, jest ni|szy47. To powoduje, i| cho stawka CIT jest wy|sza tylko od trzech paDstw OECD, to obci|enie kapitaBu uwzgldniajce podatek od dywidendy jest ju| wy|sze ni| w 9 paDstwach, za[ ob- ci|enie kapitaBu uwzgldniajce podatek od zysk�w kapitaBowych48 jest wy|sze ni| w 14 paDstwach OECD (Harding, 2013). Struktura systemu podatkowego powinna by neutralna wzgldem alokacji pomidzy konsumpcj bie|c a konsumpcj przyszB (oszczdzaniem). Opodat- kowanie kapitaBu, wpBywajc na alokacj midzyokresow, skutkuje mniejszymi oszczdno[ciami i inwestycjami, co hamuje tempo wzrostu gospodarczego, kt�- rego Polska tak bardzo potrzebuje (Leibfritz et al., 1997, s. 12). Po uwzgldnieniu oszczdno[ci jako przyszBej konsumpcji jasno wida, i| podatek od oszczdno[ci oznacza de facto podw�jne opodatkowanie tego samego strumienia dochodu netto (a wic w sumie nawet potr�jne), gdy| zaoszczdzone [rodki zostan przecie| w przyszBo[ci przeznaczone na konsumpcj i opodatkowane podatkami konsump- cyjnymi. podatku dochodowego dlatego lepszym rozwizaniem, je[li chodzi o pomoc dla najubo|szych, wydaj si prawidBowo, selektywnie adresowane wydatki socjalne, a nie powszechna kwota wolna od podatku. 47 Obci|enie kapitaBu jest tak|e ni|sze na Litwie i Aotwie. WedBug Eurostatu (2013) efektyw- ne oprocentowanie kapitaBu w Polsce to w 2011 r. 18,3 proc., na Litwie 5,5 proc., w Aotwie 9,9 proc., SBowacji 14,8, na Wgrzech 17,3, w Czechach 17,6 proc. 48 Warto zauwa|y, i| np. podatek dochodowy z odpBatnego zbycia papier�w w 2012 r. wy- ni�sB zaledwie 0,95 mld PLN wedBug Ministerstwa Finans�w (2013, s. 37) podatek nale|ny z tego tytuBu wyni�sB jeszcze mniej, gdy| 0,63 mld PLN czyli 0,38 proc. dochod�w podatkowych (NIK, 2013, s. 69), a wic jego likwidacja nie pocigaBaby istotnych skutk�w dla bud|etu, za[ pozy- tywnie wpBywaBaby na tempo wzrostu gospodarczego. Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 29 Podatek od dywidend jest r�wnowa|ny z ekonomicznego punktu widzenia podw�jnemu opodatkowaniu zysk�w, co ogranicza akumulacj kapitaBu, wzrost inwestycji, produktywno[ci, pBac i standardu |ycia. Sprzyja te|, jak m�wili[my, nadmiernemu zadBu|aniu si przedsibiorstw, co nara|a je na problemy pBynno[- ciowe podczas kryzysu gospodarczego (Ci|kowicz et al., 2012). Opodatkowanie dywidend (czy szerzej: dochod�w kapitaBowych) preferuje te| system bankowy kosztem rozwoju rynku kapitaBowego. Mo|e tak|e prowadzi do powstawania bBdnych inwestycji podyktowanych tylko chci uniknicia podatku i zatrzy- mania zysk�w w sp�Bce (Carroll, 2010). Podatek od zysk�w kapitaBowych nie przynosi istotnych dochod�w do bud|etu, a jego spoBeczne koszty s relatywnie wysokie. Rynek kapitaBowy jest bowiem fundamentem ka|dej gospodarki ryn- kowej, na kt�rym dochodzi do nieustannych zmian alokacji zasob�w produkcyj- nych spoBeczeDstwa, tak aby jak najlepiej sBu|yBy one konsumentom (Machlup, 2013). Co wicej, trzeba zaznaczy, i| w Polsce opodatkowany jest relatywnie najwikszy strumieD dochodu z kapitaBu spo[r�d paDstw UE. Baza podatko- wa (chodzi o opodatkowanie kapitaBu) w stosunku do PKB wyniosBa w 2011 r. 40,4 proc., podczas gdy dla wikszo[ci paDstw ten wsp�Bczynnik wahaB si pomidzy 20 a 35 proc. O ile szeroka baza podatkowa przy niskich stawkach wydaje si czym[ po|danym, o tyle jednak w przypadku Polski wysoki ten wsp�Bczynnik nie wynika raczej z tego, i| przedsibiorcy nie unikaj pBacenia podatk�w (a wic z poszerzenia podmiotowego w odniesieniu do tego same- go przedmiotu podatku), lecz z opodatkowania coraz wikszej liczby strumieni kapitaBowych. Wydaje si, |e szczeg�lnie uderza to w gospodarstwa domowe i samozatrudnionych. Istotnie, efektywne obci|enie podatkiem dochod�w ka- pitaBowych tych grup spoBecznych wzrosBo z 8,5 proc. w 1995 r. do 14,4 proc. w 2011 r., przewy|szajc arytmetyczn [redni unijn w wysoko[ci 14,3 proc. (Eurostat, 2013, s. 258). Wydaje si zatem, |e opodatkowanie zar�wno dochodu z pracy, jak i ka- pitaBu powinno zosta obni|one49. ZakBadajc brak redukcji wydatk�w publicz- nych, mo|na by byBo tego dokona pomijajc efekty poda|owe wynikajce z uproszczenia systemu podnoszc VAT (ponad stawk wynikajc z om�wio- nej wcze[niej propozycji zmian w zakresie tego podatku). Za tak zmian prze- mawia wiele czynnik�w. Po pierwsze, uwa|a si, |e jest to podatek od konsumpcji i jako takiego jego wpByw na wzrost gospodarczy jest ni|szy (Leibfritz et al., 1997, s. 12). Tymczasem obni|ka przecitnej stawki CIT o 2,5 p.p. wedBug badaD prowadzi do przy[pieszenia tempa wzrostu gospodarczego o 0,2 0,3 p.p. rocz- nie (Engen, Skinner, 1996). Po drugie, koszty poboru tego podatku s relatywnie niskie. Po trzecie, z badaD wynika, |e gB�wn przeszkod dla przedsibiorc�w 49 Nie znaczy to, |e nie warto rozwa|y redukcji tak|e innych podatk�w, np. podatku od czyn- no[ci cywilno-prawnych, kt�ry negatywnie oddziaBuje na rynek nieruchomo[ci. Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 30 Arkadiusz SieroD nie jest sama wysoko[ tego podatku, lecz przede wszystkim jego skompliko- wany charakter i zmienne przepisy (np. Deloitte, 2013; Grant Thornton, 2013). Po czwarte, wydaje si, |e podatek CIT mo|e bardziej wpBywa na atrakcyjno[ inwestycyjn kraju. 3. Uczynienie systemu podatkowego bardziej przyjaznym dla podatnik�w Postulowane w poprzednich punktach likwidacja niekt�rych podatk�w i uprosz- czenie innych poprzez likwidacj preferencji podatkowych i wprowadzenie podatk�w liniowych z pewno[ci poprawiByby obecny system podatkowy. Po- trzebna jest jednak tak|e modyfikacja wykraczajca poza zmiany stawek podat- kowych, zwBaszcza w zakresie dogodno[ci pBacenia podatk�w czy te| uprawnieD administracji skarbowej oraz podatnik�w. Cho teoretycznie w Polsce obowizu- je zasada rozstrzygajca w razie wtpliwo[ci na korzy[ podatnika , to jednak w praktyce czsto istnieje prymat warto[ci fiskalnych nad sfer praw podmioto- wych podatnika (Szewc, Broniecki, 2011). Potrzebne s zatem: Zmiany ordynacji podatkowej polegajce m.in. na jasnym okre[leniu nie tylko praw podatnika, ale tak|e zakresu, czasu trwania i uprawnieD or- gan�w prowadzcych czynno[ci sprawdzajce, kontrole oraz postpowania podatkowe. Innymi sBowy, administracja skarbowa powinna mie jak najmniej- szy zakres wBadzy dyskrecjonalnej. Dlatego nale|y negatywnie oceni zaBo|enia projektu ustawy o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niekt�rych in- nych ustaw (Ministerstwo Finans�w, 2014) w zakresie wprowadzenia ponownego przywr�cenia klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Z kolei nowelizacj ordynacji podatkowej wprowadzajc m.in. explicite zasad in dubio pro tributa- rio nale|y oceni pozytywnie50. ZBagodzenie kar za przewinienia podatkowe, kt�re czsto s przeja- wem fiskalizmu chodzi tutaj m.in. o 30-procentow sankcj VAT51. W wielu krajach ogranicza si relacje o charakterze represyjnym czy sankcyjnym na rzecz wzajemnego zaufania i tolerancji organ�w dla mniej znaczcych uchybieD podat- kowych (Iniewski, 2013, s. 16). WydBu|enie vacatio legis, kt�re obecnie jest bardzo kr�tkie i standardo- wo wynosi oficjalnie 14 dni (chyba |e akt normatywny okre[li termin dBu|szy), co przy czstych zmianach prawa nie daje podatnikom wystarczajco du|o czasu na zapoznanie, zrozumienie i przygotowanie si do zmian zmiany w prawie 50 Zob. Ustawa z dnia 5 sierpnia 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz nie- kt�rych innych ustaw (Dz.U. z 2015, poz. 1197). Istniej jednak pewne obawy, czy wprowadzona zmiana poprawi w praktyce sytuacj podatnik�w (np. Cipiur, 2015). 51 Ekonomi[ci klasyczni uwa|ali, |e kary skarbowe stanowi dodatkowe obci|enia dla po- datnik�w i jako takie mog jedynie przyczyni si do spadku dziaBalno[ci gospodarczej (Szczodrow- ski, 2007, s. 34). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 31 podatkowym absolutnie nie powinny wchodzi w |ycie w cigu obowizujcego okresu rozliczeniowego (jak to si dzieje w przypadku np. podatk�w rozlicza- nych miesicznie przy dwutygodniowym vacatio legis) czy z zaledwie kilkuty- godniowym czy kilkumiesicznym wyprzedzeniem podyktowanym wzgldami fiskalnymi. W znowelizowanej Ordynacji podatkowej powinien pojawi si zapis ustalajcy jednolite vacatio legis w stosunku do wszystkich zmian w prawie po- datkowym (obecnie r�|ni si ono w zale|no[ci od ustawy czy rozporzdzenia). Zmiany termin�w podatkowych chodzi tutaj m.in. o zbyt kr�tkie ter- miny na zapBat niekt�rych podatk�w (np. tylko dwa tygodnie na zapBat podatku od czynno[ci cywilno-prawnych), rozliczenie VAT naliczonego czy relatywnie dBugi termin zwrotu tego| podatku w por�wnaniu ze standardami midzynarodo- wymi, co negatywnie oddziaBuje na pBynno[ przedsibiorstw. Redukcja liczby pBatno[ci podatkowych przedsibiorcy w cigu roku dokonuj 18 pBatno[ci podatkowych (World Bank, 2014). S to np. miesiczne za- liczki na podatki dochodowe oraz pBatno[ci VAT-u i podatku od nieruchomo[ci. Tymczasem w wielu krajach podatki pBacone s w cyklu kwartalnym bdz dBu|- szym (RzoDca et al., 2008, s. 75 76). Czste pBatno[ci powoduj wzrost koszt�w zwizanych z ich obsBug oraz poborem (zwBaszcza je|eli te obci|enia s relatyw- nie niewielkie, jak to czsto ma miejsce w przypadku podatku od nieruchomo[ci). Likwidacja wyBczeD z koszt�w uzyskania przychodu zamiast enu- meratywnie wylicza wyjtki od tego, co mo|na uzna za koszt uzyskania przy- chodu, powinno si wr�ci do og�lnej zasady, |e racjonalne i legalne wydatki zwizane z dziaBalno[ci gospodarcz mog by zaliczane do koszt�w uzyskania przychod�w (RzoDca et al., 2008, s. 68 69). Wyjtki psuj bowiem zasad i gros spor�w podatkowych wynika wBa[nie z r�|nych interpretacji, czy dany wydatek mo|na zaklasyfikowa do kategorii podlegajcej wyBczeniu z koszt�w uzyskania przychod�w, czy te| nie. Co wicej, ustawodawca poprzez poszerzanie listy wyB- czeD mo|e w niebezpo[redni spos�b zmniejsza efektywn stop podatkow. Jak podaje Blikle (2007, s. 2 3), liczba wyBczeD zwikszyBa si z pocztkowych 21 w 1989 r. do ponad 70 w styczniu 2007 r. Za szczeg�lnie cenn zmian nale|aBoby uzna mo|liwo[ jednorazowego zaliczenia wydatk�w inwestycyjnych w koszty uzyskania przychodu. ZwikszyBoby to skBonno[ do inwestycji oraz upro[ciBo system podatkowy poprzez eliminacj ustawowych stawek amortyzacyjnych i za- koDczyBo spory co do zasad amortyzacji. Wprowadzenie jednolitej interpretacji podatkowej chodzi o ujed- nolicenie polityki fiskalnej we wszystkich izbach skarbowych i ograniczenie cz- sto caBkowicie odmiennych interpretacji52. Nale|aBoby te| rozwa|y dokonanie innych usprawnieD, takich jak m.in. for- muBowanie ja[niejszych przepis�w, zwikszenie mo|liwo[ci stosowania metody 52 WedBug 81 proc. respondent�w badania Zwiadomy podatnik brak jednoznacznych prze- pis�w stanowi najczstsz przyczyn naruszania praw podatnika (Iniewski, 2013, s. 5). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 32 Arkadiusz SieroD kasowej przy VAT, redukcja ograniczeD w odliczeniach VAT zwizanych z wydat- kami inwestycyjnymi, wiksza zbie|no[ prawa podatkowego z prawem bilanso- wym, szersze upowszechnienie mo|liwo[ci pBacenia podatk�w drog elektronicz- n53, wprowadzenie cz[ciowego (wstpnego) wypeBniania zeznaD podatkowych przez administracj skarbow54. Zauwa|my, |e znaczna cz[ przedstawionych propozycji nie wpBywaBaby bezpo[rednio na wysoko[ zobowizaD finansowych (cho zmniejszaBaby w okre- sie przej[ciowym pBynno[ Skarbu PaDstwa w wyniku np. rzadszych pBatno[ci), a wic byBaby neutralna dla bud|etu (opr�cz likwidacji wyBczeD z koszt�w uzy- skania przychodu), jednak znacznie zmniejszyBaby uci|liwo[ szeroko rozumia- nego systemu podatkowego w Polsce. Jak sBusznie zauwa|aj MczyDski i SowiD- ski (2005, s. 44), lepsza jako[ prawa podatkowego przyczyniBaby si r�wnie| do uniknicia wielu postpowaD podatkowych i wymierzania zwrotu obci|eD fiskalnych z tytuBu przegranych spraw, kt�rych przyczyn jest bBdna wykBadania prawa podatkowego lub jego niewBa[ciwe stosowanie przez organy podatkowe . VI. PrzykBady udanych reform podatkowych w innych krajach PrzykBadem udanej reformy systemu podatkowego mog by zmiany dokona- ne w Estonii. Kraj ten ma nie tylko do[ niskie stawki podatkowe, ale przede wszystkim bardzo prosty system podatkowy dziki pionierskiemu wprowadzeniu w 1994 r. podatku liniowego od os�b fizycznych i prawnych z t sam 26-pro- centow stawk (obecnie 21 proc.). Co wicej, estoDski system podatkowy jest wygodny dla podatnik�w, kt�rzy w 2011 r. deklaracje podatku od os�b fizycznych zBo|yli w 94 proc. drog elektroniczn (w Polsce tylko 11 proc. deklaracji zostaBo zBo|onych w ten spos�b). System estoDski jest jednocze[nie tani (koszty poboru stanowiBy jedynie 0,34 proc. zebranych podatk�w w 2011 r.), a tak|e istotnie za- chca do inwestycji, gdy| od 2000 r. zyski zatrzymane w przedsibiorstwach s caBkowicie zwolnione z podatku CIT (obowizek podatkowy nastpuje z chwil dystrybucji zysku, co znacznie te| upraszcza system podatkowy, chocia|by ze wzgldu na brak problemu szacowania amortyzacji). Dziki zmianom systemu podatkowego Estonia we wspomnianym rankingu Doing Business 2015 (World Bank, 2015) uplasowaBa si pod wzgldem pBacenia podatk�w na 28. pozycji (7 pBatno[ci, 81 godzin, efektywna stawka podatkowa 49,3 proc.). 53 W Polsce w 2011 r. tylko 11 proc. deklaracji zostaBo zBo|onych w ten spos�b (OECD, 2013f, s. 238 240). 54 Takie rozwizanie (pre-filling) funkcjonuje z powodzeniem w wielu krajach. W 2011 r. najpeBniej t metod stosowaBa w przypadku PIT Finlandia, w kt�rej a| 95 proc. zeznaD zostaBo caB- kowicie wypeBnionych przez administracj skarbow, za[ pozostaBe zostaBy wypeBnione cz[ciowo (OECD, 2013f, s. 238). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 33 Cho pomiar wpBywu zmian w systemie podatkowym na gospodark nigdy nie bdzie precyzyjny, nale|y zauwa|y, |e estoDska gospodarka do czasu re- formy byBa w stagnacji, za[ po jej wdro|eniu cieszyBa si niebywaBym wzrostem gospodarczym. WpBywy podatkowe si zwikszyBy (m.in. na skutek redukcji sza- rej strefy i wikszej aktywno[ci gospodarczej), przyczyniajc si do powstania i utrzymywania si przez znaczny okres nadwy|ki bud|etowej, bezrobocie spad- Bo, a kraj zaczB odnotowywa niebywaBy napByw inwestycji zagranicznych (Bas- ham, Mitchell, 2008). Na uwag zasBuguje fakt, i| na reformy w 2000 r. zdecydowano si na skutek cz[ciowej erozji systemu z 1994 r., od kiedy to ustawa podatkowa byBa zmienia- na 34 razy, prowadzc do stopniowego zmniejszania si bazy podatkowej. Nie jest trudno zauwa|y, i| podobna erozja zdaje si zachodzi w Polsce55. Reform podobn do tej proponowanej w niniejszej pracy przeprowadzono na SBowacji w 2004 r. PolegaBa ona na wprowadzeniu stawki podatkowej podatku PIT (a tak|e CIT oraz VAT) w wysoko[ci 19 proc., zastpujc skal podatkow a| z picioma stawkami. Co ciekawe, wprowadzenie liniowego podatku zwik- szyBo progresywno[ systemu podatkowego, poniewa| istotnie zwikszono kwot woln od podatku (World Bank, 2005, s. 83). Zlikwidowano r�wnie| znaczn ilo[ ulg oraz zwolnieD, dziki czemu system podatkowy zostaB znacznie uprosz- czony (Brook, Leibfritz, 2005). Reforma byBa zatem korzy[ci dla podatnik�w, zwBaszcza tych o najni|szym dochodzie, a dla bud|etu pozostaBa neutralna (ni|sze wpBywy z podatk�w dochodowych byBy rekompensowane wy|szymi wpBywami z VAT-u oraz akcyzy), cho w wymiarze absolutnym og�lne wpBywy podatkowe rosBy rok po roku, co mo|na uzna za efekt poszerzenia bazy oraz wy|szego tem- pa wzrostu gospodarczego, wy|szego zatrudnienia oraz ni|szej stopy bezrobocia po reformie (Hinat, 2010, s. 14 16)56. Podsumowujc, nale|y podkre[li, |e gB�wne zaBo|enia proponowanej w tym artykule reformy nie s wyBcznie teoretycznym konstruktem, lecz le|aBy u pod- Bo|a reform przeprowadzanych przez inne paDstwa, w tym por�wnywalne do Pol- ski inne gospodarki postkomunistyczne57. PrzykBady tych kraj�w pokazuj, |e uproszczenie systemu podatkowego poprzez wprowadzenie podatku liniowego, a wBa[ciwie quasi-liniowego, przynosi pozytywne skutki dla podatnik�w i gospo- darki, bez negatywnych konsekwencji dla bud|etu paDstwa58. 55 Wicej na temat reformy podatkowej w Estonii mo|na znalez w Vanasaun (2006). 56 Wicej na temat reformy podatkowej na SBowacji mo|na znalez w Goliaa, Ki ina (2005); Kraj �r, �dor (2005); Moore (2005). 57 O reformach w innych krajach ni| Estonia czy SBowacja mo|na przeczyta np. w: Basham, Mitchell (2008) czy Saavedra (2007). 58 PrzykBady innych paDstw sugeruj tak|e, |e wysoko[ stawek podatkowych (czy nawet charakter skali podatkowych) jest bardzo wa|nym, ale nie jedynym czynnikiem rzutujcym na cha- rakter systemu podatkowego. PrzykBadowo, cho Rumunia wprowadziBa w 2005 r. podatek liniowy (zar�wno w odniesieniu do PIT, jak i CIT) w wysoko[ci 16 proc., to jednak wydaje si, |e zmiany nie wynikaBy z przemy[lanej, dBugoterminowej strategii. W rezultacie rumuDskie prawo podatko- Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 34 Arkadiusz SieroD VII. Podsumowanie W niniejszym artykule przedstawili[my gB�wne wyzwania stojce przed polskim systemem podatkowym i kierunki jego po|danych reform. Cho nasza propozy- cja nie jest bardzo radykalna w tym sensie, |e przewiduje zmiany w obrbie istniejcych podatk�w (bez wprowadzania nowych)59 oraz nie zakBada drastycz- nych ci wydatk�w publicznych to jednak wierzymy, |e przyniosBaby ona wymierne korzy[ci. Regulacje administracyjno-prawne stanowi bowiem w Pol- sce istotn barier wzrostu gospodarczego, kt�ra mogByby zosta w du|ej mierze zniesiona bez konieczno[ci poniesienia znacznych nakBad�w, a wyBcznie poprzez skonstruowanie sp�jnego i stabilnego systemu podatkowego. Proponowane zmiany znacznie upro[ciByby polski system podatkowy, co zmniejszyBoby koszty pBacenia podatk�w przez podatnik�w, a tak|e koszty po- boru przez administracj podatkow. Jednolite, niskie stawki podatkowe bez ulg, wyjtk�w i wyBczeD powinny zmniejszy ryzyko prowadzenia dziaBalno[ci go- spodarczej, luki podatkowej oraz zaistnienia pola do nadu|y ze strony podatni- k�w, jak te| potrzeb kosztownych i nieprzyjemnych kontroli skarbowych i tym samym istotnie zmniejszy szar stref. Uproszczenie systemu podatkowego wraz z obni|eniem opodatkowania pracy oraz likwidacj podatku od dochod�w kapitaBowych zwikszyBoby poziom zatrudniania oraz oszczdno[ci i inwestycji, pozytywnie kontrybuujc do wzrostu gospodarczego. Bibliografia Adrian S., Niculae M. (2013), Tax Evasion in Romania, International Journal of Academic Re- search in Accounting, Finance and Management Sciences vol. 3, nr 1. Basham P., Mitchell C. (2008), Lessons from Abroad Flat Tax in Practice, [w:] P. Basham, C. Mitchell, The Impact and Cost of Taxation in Canada: The Case for Flat Tax Reform, The Fraser Institute, Canada. we jest, obok polskiego, jednym z najbardziej niestabilnych w Europie (Deloitte, 2012) i podlega czstym zmianom, nierzadko odnoszc si do trwajcego roku rozliczeniowego, co prowadzi do istnienia znacznej podatkowej niepewno[ci (tax uncertainty), za[ administracja skarbowa pozo- staje pit achillesow rumuDskiego systemu podatkowego (Deloitte, 2009). Warto jednak odda Rumunii, |e w najnowszym rankingu Doing Business 2015 kraj ten znacznie poprawiB swoj pozy- cj, awansujc a| na 52. miejsce (14 pBatno[ci, 159 godzin, efektywna stawka podatkowa 43,2 proc.), gB�wnie za spraw wprowadzenia elektronicznego systemu pBatno[ci podatkowych (World Bank, 2014, cf. World Bank, 2013). 59 Jest to motywowane tym, |e zmiany w systemach opodatkowania przebiegaj na og�B ewo- lucyjnie trudno wic spodziewa si, aby zmiana logiki tradycyjnego systemu skierowanego na opodatkowanie dochod�w na logik systemu zorientowanego na opodatkowanie bie|cej konsump- cji (co byBoby bardziej neutralne) zostaBa przeprowadzana w wyniku jednorazowego aktu i cieszyBa si poparciem politycznym i spoBecznym (Grdalski, 2006, s. 227). Nie mo|na bowiem zapomina, i| w pewnej mierze podatki s jak my[liwi: najstarsi czyni najmniej szkody (RosiDski, 2010, s. 169). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 35 Blikle A. (2007), PaDstwo solidarne z fiskusem, materiaB przedstawiony na konferencji Towarzystwa Ekonomist�w Polskich Tendencje i perspektywy rozwoju polskiej gospodarki , Warszawa, 15 pazdziernika 2007. Bradford D.F. (1986), Untangling the income tax, Harvard University Press, Cambridge, MA. Brook A-M., Leibfritz W. (2005), Slovakia s Introduction of a Flat Tax as Part of Wider Economic Reforms, OECD Economics Department Working Papers , nr 448. Burman L.E., Geissler Ch., Toder E.J. (2008), How Big Are Total Individual Income Tax Expendi- tures, and Who Benefits from Them?, The American Economic Review vol. 98, nr 2. Carroll R. (2010), The Economic Effects of the Lower Tax Rate on Dividends, Tax Foundation Special Raport nr 181. Centrum im. Adama Smitha (2010), Plan ratunkowy dla finans�w publicznych, Ordownik ustawo- dawczy nr 1. Jak zmieni system? , sierpieD 2010 r. Cipiur J. (2015), Ostra walka o domniemanie niewinno[ci, obserwatorfinansowy.pl, 25.08.2015 r., http://www.obserwatorfinansowy.pl/tematyka/makroekonomia/ostra-walka-o-domniemanie- -niewinnosci/ (dostp: 26.09.2015). Ci|kowicz P., Opala P., RzoDca A. (2012), Rola systemu podatkowego przed, w trakcie i po kryzysie finansowym, Ruch Prawniczy, Ekonomiczny i Socjologiczny LXXIV, z. 1. Deloitte (2009), Romanian Taxation. The X-Ray of an Incomplete Reform, https://www.deloitte. com/assets/Dcom-Romania/Local%20Assets/Documents/EN/Tax%20and%20Legal/ro_Ro- manianTaxationX-RayIncompleteReform_110909.pdf (dostp: 22.03.2014). Deloitte (2012), EMEA Tax certainty survey. Survey on the Relationship with tax authorities throughout EMEA, http://www.deloitte.ehost.pl/RejestracjaDoc/pl_emea-tax-certainty%20 2012_PL.pdf (dostp: 19.03.2014). Deloitte (2013), European Tax Survey The benefits of stability, http://www2.deloitte.com/content/dam/ Deloitte/global/Documents/Tax/dttl-tax-europe-survey-report-2013.pdf (dostp: 21.11.2014). Dickson I., White D. (2008), Tax Design Insights From The New Zealand Goods And Services Tax (GST) Model, Centre for Accounting, Governance, and Taxation Research of School of Ac- counting and Commercial Law of Victoria University of Wellington Working Paper Series nr 60. Dolata S. (2011), Podstawy wiedzy o polskim systemie podatkowym, wyd. 2, Wolters Kluwer Polska, Warszawa. Dubay C.S. (2010), The Economic Case Against the Death Tax, Backgrounder nr 2440, http:// thf_media.s3.amazonaws.com/2010/pdf/bg2440.pdf (dostp: 20.11.2014). ECDDP (2013), Koszty [cigalno[ci podatk�w w Polsce na tle innych kraj�w w latach 2002 2011, http://www.ecddp.pl/download/1362649191_raport_ECDDP-uaktualniony.pdf (dostp: 19.03.2014). Engen E.M., Skinner J. (1996), Taxation and Economic Growth, NBER Working Paper Series nr 5826. Etel L. (1999), Reforma systemu opodatkowania nieruchomo[ci, Biuro Studi�w i Ekspertyz Kance- larii Sejmu, raport nr 155. Eurostat (2013), Taxation trends in the European Union, http://ec.europa.eu/taxation_customs/ resources/documents/taxation/gen_info/economic_analysis/tax_structures/2013/report.pdf (dostp: 17.03.2014). Eurostat (2014a), Main national accounts tax aggregates, http://appsso.eurostat.ec.europa.eu/nui/show. do?dataset=gov_a_tax_ag&lang=en (ostatnia aktualizacja: 7.03.2014, pobrane: 16.03.2014). Eurostat (2014b), Employment by sex, age and economic activity (from 2008 onwards, NACE Rev. 2) 1000, http://appsso.eurostat.ec.europa.eu/nui/submitViewTableAction.do (ostatnia aktuali- zacja: 12.02.2014, pobrane: 21.03.2014). Gaudemet P.M., Molinier J. (2000), Finanse publiczne, tBum. W. Kisiel, Polskie Wydawnictwo Eko- nomiczne, Warszawa. Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 36 Arkadiusz SieroD Goliaa P., Ki ina R. (2005), Slovak tax reform: one year after, Institute for Economic and Social Reforms Policy Analysis, http://pdc.ceu.hu/archive/00003417/01/Slovak_Tax_Reform.pdf (dostp: 24.11.2014). Grant Thornton (2013), Bariery rozwoju przedsibiorstw, czyli co najbardziej hamuje wzrost pol- skich firm, http://grafik.rp.pl/grafika2/1144116 (dostp: 21.11.2014). Grdalski F. (2006), System podatkowy w [wietle teorii optymalnego opodatkowania, SzkoBa GB�w- na Handlowa Oficyna Wydawnicza, Warszawa. GUS (2011), Praca nierejestrowana w Polsce w 2010 r., Informacje i opracowania statystyczne, Warszawa. Gwiazdowski R. (2002), Korupcyjny charakter przepis�w podatkowych, [w:] Klimaty korupcji, red. A. Kojdera, A. Sadowski, Semper, Warszawa. Harding M. (2013), Taxation of Dividend, Interest, and Capital Gain Income, OECD Taxation Work- ing Papers , nr 19, OECD Publishing, http://dx.doi.org/10.1787/5k3wh96w246k-en (dostp: 17.03.2014). Higgs R. (1997), Regime Uncertainty Why the Great Depression Lasted So Long and Why Prosper- ity Resumed after the War, The Independent Review vol. I, nr 4. Hinat D. (2010), Flat Tax Reforms in Estonia and Slovakia as Perspectives for Croatian Tax Re- form, http://files.lrinka.lt/analitiniai%20darbai/Flat%20Tax%20Reforms%20in%20Estonia%20 and%20Slovakia%20as%20Perspectives%20for%20Croatian%20Tax%20Reform.pdf (dostp: 24.11.2014). IMF (1998), Should Equity Be a Goal of Economic Policy?, Fiscal Affairs Department , http:// www.imf.org/external/pubs/ft/issues/issues16/ (dostp: 14.03.2014). Iniewski R. (2013), Model podatkowy MZP, projekt Zwiadomy Podatnik, Rada Podatkowa Lewia- tan, Warszawa. Kosek-Wojnar M. (2003), Zasady podatkowe przebrzmiaBy relikt czy wsp�Bczesne kryteria oceny podatk�w?, Zeszyty Naukowe Wy|szej SzkoBy Ekonomicznej w Bochni nr 1. Kosek-Wojnar M. (2012), Zasady podatkowe w teorii i praktyce, Polskie Wydawnictwo Ekonomicz- ne, Warszawa. KPMG (2008), Komentarz do raportu Paying Taxes 2009 The global picture. Aneks: Propozycje zmian w zakresie prawa podatkowego ujcie syntetyczne, https://zds.kprm.gov.pl/sites/de- fault/files/analiza_kpmg_dla_zds.pdf (dostp: 21.03.2014). Kraj �r Z., �dor L. (2005), First Year of the Tax Reform, or 19 Percent at Work, Financial Policy Institute Economic Analysis nr 8. Kula G. (2012), Pr�ba oszacowania wpByw�w bud|etowych z podatk�w dochodowych w rolnictwie i reformy KRUS, Gospodarka Narodowa nr 5 6, maj czerwiec 2012. Kurowski W. (1998), Funkcja fi skalna podatk�w w Polsce w latach dziewidziesitych, Ruch Prawniczy, Ekonomiczny i Socjologiczny LX, z. 3, 4. Leibfritz W., Thornton J., Bibbee A. (1997), Taxation and Economic Performance, OECD Eco- nomics Departmen Working Paper nr 176. Aaszek A. (2012), Dlaczego obni|one stawki VAT powinny zosta zlikwidowane?, Analiza FOR nr 23/2012, http://www.for.org.pl/pl/a/2398,Analiza-232012-Dlaczego-obnizone-stawki-VAT- -powinny-zostac-zlikwidowane (dostp: 15.03.2014). Machlup F. (2013), GieBda, kredyt, kapitaB, tBum. Mateusz Falkowski, Fijorr Publishing, Warszawa. MczyDski D., SowiDski R. (2005), Jasno[ prawa podatkowego jako warunek poprawnej legislacji podatkowej, Ruch Prawniczy, Ekonomiczny i Socjologiczny 68, z. 3, s. 35 45. Mikrut A., PoznaDska A. (2009), Strategia podatkowa przedsibiorstwa, Zeszyty Naukowe MaBo- polskiej Wy|szej SzkoBy Ekonomicznej w Tarnowie nr 2 (13)/2009, t. 2. Ministerstwo Finans�w (1998), BiaBa ksiga podatk�w. Analiza obecnego systemu podatkowego propozycje zmian, http://www.logincee.org/file/5635/library (dostp: 17.03.2014). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 37 Ministerstwo Finans�w (2004), Strategia podatkowa, Warszawa. Ministerstwo Finans�w (2011), Preferencje podatkowe w Polsce, nr 2, http://www.finanse.mf.gov. pl/documents/766655/928600/20110727_preferencje_podatkowe_w_polsce.pdf (dostp: 16.03.2014). Ministerstwo Finans�w (2013a), Preferencje podatkowe w Polsce, nr 3, http://www.finanse.mf.gov. pl/documents/766655/3305219/20130322+preferencje+podatkowe+w+Polsce.pdf (dostp: 15.03.2014). Ministerstwo Finans�w (2013b), Informacja dotyczca rozliczenia podatku dochodowego od os�b fizycznych za 2012 rok, Departament Podatk�w Dochodowych, Warszawa, http://www.finanse. mf.gov.pl/documents/766655/4733447/Informacja (dostp: 16.03.2014). Ministerstwo Finans�w (2013c), Informacja dotyczca rozliczenia podatku dochodowego od os�b prawnych za 2012 rok, Departament Podatk�w Dochodowych, Warszawa, http://www.mf.gov. pl/documents/766655/5848746/Informacja (dostp: 16.03.2014). Ministerstwo Finans�w (2013d), Szacunkowe dane o wykonaniu bud|etu paDstwa za okres sty- czeD grudzieD 2012 r., Departament Bud|etu PaDstwa, http://www.mf.gov.pl/documents/- 764034/3220398/20130315_szacunek_XII_2012.pdf (dostp: 17.03.2014). Ministerstwo Finans�w (2013e), Informacja z wykonania bud|et�w jednostek samorzdu terytorialne- go za trzy kwartaBy 2013 r., http://www.mf.gov.pl/documents/764034/6787098/Og_jst_13.11.25_ DW.xls (dostp: 15.03.2014). Ministerstwo Finans�w (2014), Projekt o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niekt�rych innych ustaw, http://legislacja.rcl.gov.pl/docs//2/230100/230108/230109/dokument119926. pdf (dostp: 21.11.2014). Ministerstwo Gospodarki (2010), Pomiar obci|eD administracyjnych w przepisach prawa gospo- darczego, http://www.mg.gov.pl/Prawo+dla+przedsiebiorcy/Redukcja+obciazen+administra cyjnych/Pomiar+obciazen+administracyjnych (dostp: 15.03.2014). Mirrlees J., Adam S., Besley T., Blundell R., Bond S., Chote R., Gammie M., Johnson P., Myles G., Poterba J. (2011), Tax by Design: the Mirrlees Review, Oxford University Press, Oxford. Moore D. (2005), Slovakia s 2004 Tax and Welfare Reforms, IMF Working Paper nr 133. Myck M., Kundera M., Najsztub M., Oczkowska M. (2013), Finansowe wsparcie rodzin z dziemi w Polsce w 2013 roku, Komentarze CenEA, 27.05.2013 r., http://www.cenea.org.pl/images/ stories/pdf/commentaries/KomentarzCenEA_FWR_27_05_2013.pdf (dostp: 17.03.2014). Neneman J., Piwowarski R. (2004), Jaki system podatkowy?, Centrum Analiz SpoBeczno-Ekono- micznych, Warszawa. NIK (2013), Analiza Wykonania Bud|etu PaDstwa i ZaBo|eD Polityki Pieni|nej w 2012 Roku, Warszawa. OECD (2010a), Tax Expenditures in OECD Countries, http://www.oecd.org/gov/budgeting/tax- expendituresinoecdcountries-oecdpublication.htm (dostp: 20.11.2014). OECD (2010b), Special Feature: Non-tax Compulsory Payments as an Additional Burden on Labour Income Taxing wages 2008 2009, http://www.oecd.org/ctp/tax-policy/45120766.pdf (dostp: 20.11.2014). OECD (2012), Special Feature: Trends in personal income tax and employee social security contri- bution schedule, Taxing wages 2011, http://www.oecd.org/tax/tax-policy/50131824.pdf (dostp: 16.03.2014). OECD (2013a), Total tax revenue as percentage of GDP, 2011, Revenue Statistics 1965 2012, 2013 Edition, http://www.oecd.org/ctp/tax-policy/revenue-statistics-ratio-change-all-years.htm (dostp: 16.03.2014). OECD (2013b), Tax revenue of main headings as percentage of total taxation, 2011, Revenue Statis- tics 1965-2012, 2013 Edition, http://www.oecd.org/ctp/tax-policy/revenue-statistics-tax-struc- tures.htm (dostp: 16.03.2014). OECD (2013c), Taxing wages 2013, OECD Publishing, http://dx.doi.org/10.1787/tax_wages-2013- en (dostp: 16.03.2014). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS 38 Arkadiusz SieroD OECD (2013d), Table I.7. Top statutory personal income tax rate and top marginal tax rates for employees at the earnings threshold where the top statutory PIT rate, http://www.oecd.org/tax/ tax-policy/tax-database.htm#pir (dostp: 16.03.2014). OECD (2013e), Table I.1. Central government personal income tax rates and thresholds, http:// www.oecd.org/tax/tax-policy/tax-database.htm#pir (dostp: 16.03.2014). OECD (2013f), Tax Administration 2013. Comparative Information on OECD and Other Advanced and Emerging Economies, http://dx.doi.org/10.1787/9789264200814-en (dostp: 17.03.2014). Oniszczuk J. (2001), Podatki i inne daniny w orzecznictwie TrybunaBu Konstytucyjnego, Wydawni- ctwo KiK, Warszawa. OpaBka A. (2011), Neutralno[ Podatkowa Zarys Problemu, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu SzczeciDskiego. Finanse, Rynki Finansowe, Ubezpieczenia nr 40. RosiDski R. (2010), Polski system podatkowy. Poszukiwanie optymalnych rozwizaD, wyd. 2, Difin, Warszawa. RosiDski R. (2013), Zmiany pBacowego klina podatkowego w wybranych krajach Unii Europejskiej w obliczu kryzysu finans�w publicznych, Zarzdzanie i Finanse nr 2/3, s. 361 373. Rothbard M.N. (2009), Interwencjonizm, czyli wBadza a rynek, Fijorr Publishing, Warszawa. RzoDca A., Czarnecka-{ochowska K., PabiaDski T. (2008), Jak podatki mog nas przybli|y do cudu gospodarczego, Raport Fundacji FOR i PricewaterhouseCoopers, Warszawa. Saavedra P. (2007), Flat Income Tax Reforms, [w:] Fiscal Policy and Economic Growth, red. C. Gray, T. Lane, A. Vaoroudakis, The World Bank, Washington DC, s. 253 280. Say J.B. (1960), Traktat o ekonomii politycznej, PWN, Warszawa. Schneider F. (2013), Size and Development of the Shadow Economy of 31 European and 5 other OECD Countries from 2003 to 2012: Some New Facts, Ekonomi-tek - International Econom- ics Journal , Turkish Economic Association, vol. 2, nr 2, maj, s. 83 116. Schneider F., Enste D.H. (2000), Shadow Economies: Size, Causes and Consequences, Journal of Economic Literature nr 38/2000. Schwab K. (red.) (2013), The Global Competitiveness Report 2013 2014, World Economic Forum, Genewa, http://www3.weforum.org/docs/WEF_GlobalCompetitivenessReport_2013-14.pdf (dostp: 9.03.2014). Smith A. (1954), Badania nad natur i przyczynami bogactwa narod�w, PWN, Warszawa. Sosnowski M. (2012), Znaczenie zasad podatkowych dla systemu podatkowego, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu SzczeciDskiego. Finanse, Rynki Finansowe, Ubezpieczenia nr 52, s. 59 72. Stiglitz J.E. (2004), Ekonomia sektora publicznego, PWN, Warszawa. Sustainable Governance Indicators 2011 (2011), http://www.sgi-network.org/pdf/SGI11_Scores_ Values.xls (dostp: 19.03.2014). Szczodrowski G. (2007), Polski system podatkowy, PWN, Warszawa. Szewc W., Broniecki M. (2011), Jeszcze raz o zasadzie in dubio pro tributa, Studencka Konferencja Naukowa Podatnik versus organ podatkowy , WPAiE UWr, 8 9 grudnia 2011 r. Tarnawa A., Zadura-Lichota P. (red.) (2013), Raport o stanie sektora maBych i [rednich przedsi- biorstw w Polsce w latach 2011 2012, Polska Agencja Rozwoju Przedsibiorczo[ci, War- szawa. Ustawa bud|etowa na rok 2014 z dnia 24 stycznia 2014 r. (Dz.U. z 2014 r., poz. 162). Vanasaun I. (2006), Experience of Flat Income Tax The Estonian Case, UMAR IB Revija , vol. 40, nr 1 2, s. 101 106. Walczak B. (2003), Systemy podatkowe: teoria i stan obecny polskiego systemu podatkowego, PTE, Szczecin. WoBowiec T. (2003), Reforma systemu opodatkowania nieruchomo[ci w Polsce szans pobudzenia rozwoju lokalnego i regionalnego samorzd�w terytorialnych, Studia Regionalne i Lokalne nr 4 (14). Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Polski system podatkowy: diagnoza problem�w oraz propozycja reformy 39 World Bank (2005), The Quest for Equitable Growth In The Slovak Republic, A World Bank Living Standards Assessment, nr 32433-SK. World Bank (2013), Doing Business 2014: Understanding Regulations for Small and Medium- Size Enterprises. Washington, DC: World Bank Group. DOI: 10.1596/978-0-8213-9984-2. License: Creative Commons Attribution CC BY 3.0, http://www.doingbusiness.org/data/ex- ploreeconomies/poland#paying-taxes (dostp: 15.03.2014). World Bank (2014), Doing Business 2015: Going Beyond Efficiency, Washington, DC: World Bank. DOI: 10.1596/978-1-4648-0351-2. License: Creative Commons Attribution CC BY 3.0 IGO, http://www.doingbusiness.org/~/media/GIAWB/Doing%20Business/Documents/Annual-Re- ports/English/DB15-Full-Report.pdf (dostp: 20.11.2014). Wrona B., WoBowiec T. (2007), Struktura systemu podatkowego a wzrost gospodarczy, Zeszyty Naukowe Wy|szej SzkoBy Ekonomicznej w Bochni nr 6. ZaBo|enia projektu ustawy o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niekt�rych innych ustaw, 2014, http://www.krasp.org.pl/pliki/c8c78bb7ea75c6ee6ddadbe3fefd2623.pdf (dostp: 20.03.2014). ZbroiDska B. (2008), Pozafiskalne funkcje podatku dochodowego w praktyce gospodarczej, Gospo- darka Narodowa nr 1 2, s. 91 110. ZbroiDska B. (2009), Publiczne koszty transakcyjne instytucji systemu podatkowego, Gospodarka Narodowa nr 11 12. {y|yDski J. (2008), Progresywny system podatkowy jako czynnik sp�jno[ci ekonomicznej gospodar- ki, Nier�wno[ci SpoBeczne a Wzrost Gospodarczy / Uniwersytet Rzeszowski z. 12. {y|yDski J. (2009), Bud|et i polityka podatkowa. Wybrane zagadnienia, PWN, Warszawa. Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS Ekonomia Wroclaw Economic Review 21/1 (2015) � for this edition by CNS

Wyszukiwarka

Podobne podstrony:
Jak usprawnić polski system podatkowy
Polski system podatkowy
System podatkowy w Polsce
System podatkowy
Marta BAŁAŻAK ŹRÓDŁA NIEPEWNOŚCI W PRACY NAUCZYCIELA ORAZ PROPOZYCJE ICH
Systemowe spojrzenie na problem przemocy w rodzinie, 19 10 2010
obserwacja diagnozująca 3 4 latka oraz 5 6 latka
System szkolny Francji na tle porównawczym polskiego systemu(1)
polski system inwigilacji Harnaś
System podatkowy Irlandii
Podatki Podatki i system podatkowy bdb
System podatkowy
07 Diagnozowanie problemów i potrzeb pacjenta

więcej podobnych podstron